Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Arbeitszeitkonto / B. Lohnsteuerliche Behandlung

I. Zuflusszeitpunkt aus Wertguthaben – nachgelagerte Besteuerung

Rz. 10

Stand: EL 128 – ET: 11/2021

Die FinVerw verwendet für Wertguthaben iSd § 7bff SGB IV den Begriff Zeitwertkonto (BMF vom 17.06.2009 unter A I, BStBl 2009 I, 1286). Arbeitszeitkonten sind steuerlich somit zu unterscheiden in

•	sonstige Arbeitszeitkonten (> Rz 11) und
•	Zeitwertkonten; das sind Wertguthaben iSv § 7b SGB IV zur vollständigen oder teilweisen Freistellung von der Arbeitszeit (> Rz 12 ff).

Rz. 11

Stand: EL 128 – ET: 11/2021

Sonstige Arbeitszeitkonten werden nicht in Geld, sondern in anderen Werteinheiten wie zB in Arbeitsstunden geführt. Sie dienen zur flexiblen Gestaltung der werktäglichen oder wöchentlichen Arbeitszeit oder zum Ausgleich betrieblicher Produktions- und Arbeitszeitzyklen (sog Flexi- oder Gleitzeitkonten; vgl FinMin NW vom 09.08.2011, DB 2011, 1833). Hier wird kein Arbeitslohn gutgeschrieben (anders in EFG 2011, 1712), vielmehr wird lediglich die zu leistende Arbeitszeit verschoben, ohne dass eine Umwandlung in Geld vorgesehen ist. Deshalb führt eine Gutschrift von Arbeitszeit auf einem solchen Arbeitszeitkonto nicht zu den in § 8 Abs 1 EStG als Einnahme definierten Gütern in Geldeswert; es handelt sich nicht um die Gutschrift von Arbeitslohn iSv § 19 Abs 1 EStG.

Beispiel 1:

Die Tarifpartner haben vereinbart, dass der ArbG in Zeiten von Mehrarbeit keine zusätzliche Vergütung zahlt, sondern die geleistete Mehrarbeit auf einem Jahresarbeitszeitkonto erfasst wird, um in Zeiten geringerer Beschäftigung dem ArbN seine Bezüge fortzuzahlen und ihn im Umfang der Mehrarbeit freizustellen (> Rz 1/1).

In der Zeit der Mehrarbeit (Ansparphase) unterliegt nur der tatsächlich ausgezahlte Arbeitslohn dem LSt-Abzug. Ebenso ist es in der Zeit der Freistellung (Entnahmephase).

Insgesamt bieten die angesprochenen "sonstigen Arbeitszeitkonten" für den LSt-Abzug keine Besonderheiten. Verändert sich aber der Arbeitslohn, ist > Rz 14 ff zu beachten, um einen späteren Zufluss zu erreichen (FinMin NW vom 09.08.2011 aaO – mwH zur Zeitwertkontengarantie).

Rz. 12

Stand: EL 128 – ET: 11/2021

Anders ist es bei Wertguthabenkonten iSv § 7b SGB IV. Sie "sind als Arbeitsentgeltguthaben [...] zu führen" (vgl § 7d Abs 1 SGB IV), also in Geldbeträgen oder in Werteinheiten, für deren Umrechnung in Geld ein bestimmter Schlüssel vorgesehen ist. Vereinbarungen über solche Wertguthaben haben zum Ziel, künftig fällig werdenden Arbeitslohn ganz oder teilweise betragsmäßig – also in Geldeinheiten – auf einem (Zeitwert-)Guthabenkonto gutzuschreiben, um ihn in Zeiten der Arbeitsfreistellung auszuzahlen. Der steuerliche Begriff "Zeitwertkonto" entspricht insoweit der sozialversicherungsrechtlichen "Wertguthabenvereinbarung" iSv § 7b SGB IV (> Rz 4), geht aber über deren Anwendungsbereich hinaus. Das betrifft besonders Arbeitsentgelte oberhalb der Beitragsbemessungsgrenze. Das Guthaben kann auch durch Zuschüsse des ArbG oder im Wege der > Gehaltsumwandlung angereichert werden (FinMin NW vom 19.01.2005 – S–2332 – 81-VB3, DB 2005, 747 = HaufeIndex 1 339 404). Solche Gutschriften sind > Einnahmen iSv § 8 Abs 1 iVm § 19 Abs 1 EStG. Das Gleiche (> Arbeitslohn – keine Kapitalerträge) gilt für Zinsen auf ein solches Guthaben (EFG 2004, 654). Sie unterliegen bei ArbN als Arbeitslohn grundsätzlich dem LSt-Abzug, sobald sie dem ArbN zufließen.

Rz. 13

Stand: EL 128 – ET: 11/2021

Der Zeitpunkt des Zuflusses bestimmt sich auch hier nach allgemeinen Regeln. Maßgebend ist der Zeitpunkt, zu dem der ArbN wirtschaftlich über den gutgeschriebenen Wert verfügen kann (> Zufluss von Arbeitslohn Rz 5 ff). Das ist nicht immer der Zeitpunkt der Auszahlung. Auf die Fälligkeit kommt es nicht an; auch sind freiwillige Verfügungsbeschränkungen ohne Bedeutung. Im Prinzip kann der ArbN verfügen, sobald er bestimmen kann, ob sein Lohn ausgezahlt oder dem Wertguthabenkonto gutgeschrieben werden soll. Verfügt der ArbN jedoch über einen Anspruch auf Arbeitslohn, der noch gar nicht entstanden ist, fließt noch kein Arbeitslohn zu. Deshalb kann der ArbN grundsätzlich eine spätere Auszahlung vereinbaren, solange der Anspruch auf Arbeitslohn noch nicht rechtswirksam entstanden ist, ohne dass eine solche Verfügung den Zufluss bewirkt (> Verlagerung von Lohnzahlungen, > Zufluss von Arbeitslohn Rz 22 ff).

Beispiel 2:

Die Tarifpartner haben vereinbart, dass jeder ArbN jeweils für sich entscheiden kann, ob er bestimmte Leistungen des Betriebs wie zB Überstundenzuschläge einem Wertguthabenkonto gutschreiben lassen will, um sich das angesammelte Wertguthaben im Rahmen des späteren Vorruhestands bis zur Zahlung des Altersruhegelds aus der GRV (> Renteneinkünfte) auszahlen zu lassen (> Rz 1/3). Verfügt der ArbN in diesem Sinne, bevor er die Überstunden leistet, also bevor der Vergütungsanspruch rechtswirksam entsteht, so fließt ihm Arbeitslohn erst in der späteren Entnahmephase zu.

Rz. 14

Stand: EL 128 – ET: 11/2021

Die FinVerw knüpft die Verlagerung des Zuflusszeitpunkts in die Auszahlungsphase des Wertguthabens jedoch an bestimmte Voraussetzungen (BMF vom 17.06.2009 unter A II, BStB...