Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Aufwandsentsch ... / B. Aufwandsentschädigungen und Werbungskosten/Betriebsausgaben

Rz. 55

Stand: EL 128 – ET: 11/2021

Grundsätze:

•	Soweit Aufwendungen für eine bestimmte Tätigkeit durch eine steuerfreie AE abgegolten werden, werden dafür bei einer Veranlagung keine WK/BA abgezogen (§ 3c EStG); > Veranlagung von Arbeitnehmern. Ergänzend > Entfernungspauschale Rz 5. In diesen Fällen einer Grundpauschalierung bleibt ein Grundaufwand ohne Nachweis steuerfrei und ein darüber hinausgehender – also nicht abgegoltener – Aufwand wird nur gegen Nachweis der beruflichen/betrieblichen Veranlassung steuermindernd abgezogen (BFH 215, 196 = BStBl 2007 II, 114).
•	Gleichwohl können Empfänger einer AE beim FA einen höheren abziehbaren Aufwand als WK/BA abziehen (> R 3.12 Abs 4 Satz 1 LStR; vgl BFH 104, 445 = BStBl 1972 II, 379; BFH 169, 144 = BStBl 1993 II, 50; BFH/NV 2007, 2286). Dann muss der gesamte abziehbare Aufwand nachgewiesen werden. Lediglich für > Abgeordnete besteht ein Abzugsverbot (vgl § 22 Nr 4 Satz 2 EStG). UE ist der Grundsatz der Abgeltung durch die Zulassung des Abzugs höheren Aufwands durchbrochen; zu diesem Widerspruch > Rz 58/1.
•	Entstehen aber aus einer weiteren Tätigkeit, für die es keine steuerfreie AE gibt, zusätzliche Aufwendungen, sind diese nach allgemeinen Grundsätzen abziehbar.

Im Einzelnen:

Rz. 56

Stand: EL 128 – ET: 11/2021

Bei ehrenamtlich tätigen Personen gelten grundsätzlich alle durch die Tätigkeit veranlassten Aufwendungen als durch die steuerfreie AE ersetzt. Auch hier gilt aber, dass nachgewiesene höhere abziehbare Aufwendungen vom FA zu berücksichtigen sind (> R 3.12 Abs 4 Satz 3 LStR). So werden zB an sich abgegoltene Aufwendungen eines ehrenamtlichen Ratsmitglieds als BA berücksichtigt, wenn und soweit sie die für den VZ insgesamt steuerfrei bezogenen AE übersteigen (EFG 1993, 710). Zur Abgeltungswirkung von Pauschalen vgl EFG 1997, 941.

Rz. 57

Stand: EL 128 – ET: 11/2021

Entstehen einer hauptamtlich tätigen Person neben den Aufwendungen, die ihrer Art nach durch die AE ersetzt werden sollen, andere beruflich veranlasste Aufwendungen, sind diese unabhängig von der AE als WK/BA abziehbar. Welche Aufwendungen ihrer Art nach durch die steuerfreie AE abgegolten werden sollen (> Rz 35 ff), hat das FA – ggf unter Mitwirkung des Stpfl – festzustellen. Allerdings sind in diesem Fall die Schätzungsrichtlinien in R 3.12 Abs 3 LStR (> Rz 45 ff) nicht anzuwenden, sondern es ist nach den allgemeinen Grundsätzen der > R 3.12 Abs 2 Sätze 3–6 LStR zu verfahren (> R 3.12 Abs 4 Satz 2 LStR).

Rz. 57/1

Stand: EL 128 – ET: 11/2021

Soweit also in einem solchen Fall die AE nur bestimmte amtstypische Aufwendungen abgelten soll, werden daneben andere Aufwendungen wie zB für ein > Arbeitszimmer, > Reisekosten oder die > Entfernungspauschale für Wege zwischen Wohnung und > Erste Tätigkeitsstätte berücksichtigt. Bei den Mitgliedern kommunaler Vertretungen (> Rz 52) sind in einigen Bundesländern die Reisekosten und die Fahrten zwischen Wohnung und Sitzungsort von der Abgeltung ausgenommen; vgl die in > Rz 52 zitierten Erlasse. > Reisekostenvergütungen bleiben nur im Rahmen von § 3 Nr 13 EStG steuerfrei. Ein darüber hinausgehender Aufwand fällt unter das Abzugsverbot des § 3c EStG, wenn eine gleichzeitig gewährte Dienstaufwandsentschädigung, die nach § 3 Nr 12 Satz 2 EStG steuerfrei ist, auch diese Aufwendungen abgelten soll (BFH 255, 524 = BStBl 2017 II, 345). Zu den Aufwendungen eines ehrenamtlichen Bürgermeisters in BB vgl EFG 2008, 1400; für den hauptamtlichen Bürgermeister bzw Stadtdirektor in HE vgl BFH 157, 530 = BStBl 1990 II, 121, in NI vgl BFH 157, 535 = BStBl 1990 II, 123.

Rz. 57/2

Stand: EL 128 – ET: 11/2021

Bei Bezug steuerfreier AE darf ein zusätzlicher Auslagenersatz nur dann nach § 3 Nr 50 EStG steuerfrei bleiben, wenn die nachzuweisenden Aufwendungen insgesamt die AE nachweisbar übersteigen (EFG 1996, 92 – Gemeindedirektor in NW; EFG 1999, 1007 – 1. Bürgermeister in BY).

Rz. 58

Stand: EL 128 – ET: 11/2021

Bezieht der Stpfl mehrere AE für mehrere Tätigkeiten (> Rz 53 Beispiel 4) und beantragt er den Abzug höherer Aufwendungen, ist zu prüfen, inwieweit die tatsächlichen Aufwendungen durch die jeweilige Tätigkeit veranlasst sind. Soweit eine Abgrenzung nicht möglich ist, erkennt das FA WK/BA nur an, wenn die tatsächlichen Aufwendungen höher sind als die mit ihnen im Zusammenhang stehenden, uU aus verschiedenen öffentlichen Kassen gezahlten Entschädigungen.

Rz. 58/1

Stand: EL 128 – ET: 11/2021

Weil steuerfreie AE idR nicht nach einem individuellen Aufwand, sondern nach dem durchschnittlich entstehenden Aufwand aller Bezieher bemessen werden (> Rz 42), kann es vorkommen, dass in einem Kalenderjahr die steuerlich abziehbaren Aufwendungen eines Empfängers von Aufwandsentschädigungen den steuerfreien Betrag übersteigen, im nächsten Kalenderjahr aber niedriger sind. Der BFH geht deshalb davon aus, dass grundsätzlich für den Nachweis höherer Aufwendungen nicht ein bestimmtes Jahr herausgegriffen werden darf, sondern der Aufwand mehrerer Jahre maßgebend ist; etwas anderes soll nur gelten, wenn in ei...