Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Betriebliche A ... / I. Versorgung des Arbeitnehmer-Ehegatten

Rz. 160

Stand: EL 120 – ET: 12/2019

An die Anerkennung eines Arbeitsverhältnisses unter > Ehegatten werden besondere Anforderungen gestellt; zum Grundsätzlichen und zu anderen Formen des Zusammenlebens > Arbeitnehmer Rz 83 ff. Entspricht das Arbeitsverhältnis steuerlichen Anforderungen und ist der Abschluss einer Direktversicherung für den ArbN-Ehegatten betrieblich veranlasst (vgl BFH 130, 316 = BStBl 1980 II, 450), sind die vom ArbG-Ehegatten geleisteten Beiträge Arbeitslohn, der ggf nach § 3 Nr 63 EStG (> Rz 140 ff) steuerfrei bleibt und nach § 40b EStG aF pauschal besteuert werden darf. Sie sind aber auch als > Betriebsausgaben des ArbG-Ehegatten abziehbar, wenn die Voraussetzungen aus den folgenden > Rz 161–165 erfüllt sind (vgl H 4b – Arbeitnehmer-Ehegatten – EStH). Auf Rechtsverhältnisse zwischen Eltern und Kindern finden die folgenden Grundsätze nicht uneingeschränkt Anwendung (BFH 138, 450 = BStBl 1983 II, 562).

Rz. 161

Stand: EL 120 – ET: 12/2019

Eindeutige Vereinbarung: Von einer ernstlich gewollten und eindeutigen Vereinbarung kann idR ausgegangen werden, wenn ein Vertrag mit einem Versicherer abgeschlossen wird, der – wie bei einer Direktversicherung typisch – zugunsten des ArbN-Ehegatten ein Bezugsrecht begründet. Im Übrigen ist es nicht schädlich, wenn im Fall des Todes des ArbN-Ehegatten die Leistungen ganz oder teilweise dem ArbG-Ehegatten zugute kommen (BFH 137, 308 = BStBl 1983 II, 173).

Rz. 162

Stand: EL 120 – ET: 12/2019

Fremdvergleich: Eine entsprechende Altersversorgung muss auch familienfremden ArbN mit vergleichbaren Tätigkeits- und Leistungsmerkmalen eingeräumt oder zumindest ernsthaft angeboten werden (BFH 171, 53 = BStBl 1993 II, 604 mwN). Es reicht aber aus, wenn bei einer größeren Zahl von ArbN nur für die Leitungsebene eine Direktversicherung abgeschlossen wird, sofern der ArbN-Ehegatte entsprechend seiner Funktion im Betrieb zu dieser Spitzengruppe zählt (BFH 138, 536 = BStBl 1983 II, 664). Bei herausragender Tätigkeit kann der ArbN-Ehegatte allein begünstigt werden (BFH 138, 351 = BStBl 1983 II, 500). Der ArbN-Ehegatte darf die Altersversorgung nicht zusätzlich zum bisherigen Arbeitslohn erhalten, während sie bei anderen ArbN auf den laufenden Barlohn angerechnet wird (BFH 138, 29 = BStBl 1983 II, 406). Der Vergleich mit fremden ArbN ist selbst dann geboten, wenn der ArbN-Ehegatte aus privaten Gründen jahrelang auf eine an sich fällige Gehaltserhöhung verzichtet hat (BFH 146, 423 = BStBl 1986 II, 559). Schädlich ist auch, wenn die Altersversorgung im Zusammenhang mit Erb- und Pflichtteilsansprüchen des ArbN-Ehegatten geregelt wird (BFH 133, 368 = BStBl 1981 II, 654). Unmaßgeblich ist dagegen, ob der Abschluss einer Direktversicherung in vergleichbaren Unternehmen des Wirtschaftszweigs (bereits) allgemein üblich ist (BFH 137, 308 = BStBl 1983 II, 173; BFH 138, 26 = BStBl 1983 II, 405).

Rz. 163

Stand: EL 120 – ET: 12/2019

Angemessenheit der Gesamtentlohnung: Die einmalig oder laufend entrichteten Beiträge für die Altersversorgung dürfen zusammen mit den Aktivbezügen nicht zu einer überhöhten Lohnzahlung führen (BFH 137, 308 = BStBl 1983 II, 173). Sie müssen in einem angemessenen Verhältnis zu den Aktivbezügen stehen (BFH 139, 376 = BStBl 1984 II, 60; BFH 142, 231 = BStBl 1985 II, 124). Einmalbeiträge sind zur Prüfung der Angemessenheit auf die beitragspflichtigen Jahre zu verteilen (BFH 138, 536 = BStBl 1983 II, 664). § 3 Nr 63 EStG (> Rz 140 ff) ist – wie auch § 40b EStG aF – für den ArbN-Ehegatten bis zu den geltenden Höchstbeträgen ohne Besonderheiten anwendbar.

Rz. 164

Stand: EL 120 – ET: 12/2019

Verbot der Überversorgung des ArbN-Ehegatten: Die Obergrenze einer angemessenen Altersversorgung liegt bei 75 % der letzten Aktivbezüge (BFH 178, 129 = BStBl 1995 II, 873 mwN; BMF vom 03.11.2004, Rz 7ff, BStBl 2004 I, 1045). Erscheinen die Altersbezüge im Verhältnis zu den Aktivbezügen überhöht, hängt die steuerliche Anerkennung von eindeutigen Vereinbarungen darüber ab, dass die hohe Altersversorgung die niedrigen Aktivbezüge ausgleichen soll (BFH 137, 269 = BStBl 1983 II, 209). Eine Überversorgung des ArbN-Ehegatten ist nicht zu prüfen, wenn die Beiträge zur Altersversorgung durch Entgeltumwandlung zu Lasten des ArbN erbracht werden und die Höhe des Arbeitslohns sich insgesamt nicht ändert (BFH 222, 332 = BStBl 2008 II, 973 gegen BFH 178, 129, aaO). Ist die Versorgung unangemessen hoch, wird nur der angemessene Teil steuerlich anerkannt (BFH 138, 536 = BStBl 1983 II, 664; BFH 178, 129, aaO).

Rz. 165

Stand: EL 120 – ET: 12/2019

Diese Voraussetzungen gelten für andere Formen der Altersversorgung entsprechend (BFH 138, 536, aaO). Eine Pensionszusage an den mitarbeitenden Ehegatten hält einem Fremdvergleich nicht stand und berechtigt deshalb nicht zur Pensionsrückstellung, wenn sie in der Vergangenheit geleistete Überstunden abgelten soll und auf einer Ruhegeldordnung beruht, die so unbestimmt ist, dass eine Zusage an fremde ArbN im Belieben des ArbG steht (vgl BFH/NV 1991, 80). Gleiches gilt, w...