Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Dienstwohnung / III. Vorteile, die auch bei Arbeitnehmern nach § 3 Nr 58 und Nr 59 EStG steuerfrei bleiben

Rz. 72

Stand: EL 138 – ET: 06/2024

§ 3 Nr 59 EStG regelt im ersten Halbsatz die Steuerfreiheit der einem Mieter – auch, wenn der ArbG der Vermieter ist – unmittelbar zugute kommenden Zusatzförderung im Rahmen der Wohnraumförderung (> Rz 28; zum Wohngeld > Rz 80) und im zweiten Halbsatz die Steuerbefreiung entsprechender Mietvorteile im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses. Zur Förderung von Wohneigentum gemäß § 3 Nr 58 EStG > Rz 79 ff. Im Einzelnen sind nach § 3 Nr 59 EStG steuerfrei (> R 3 Nr 59 LStR):

Rz. 73

Stand: EL 138 – ET: 06/2024

Alternative 1:

Vorteile, soweit sie einem ArbN/Mieter entstehen, weil der ArbG die vermietete Wohnung unter Inanspruchnahme der Zusatzförderung nach § 88e des II. WoBauG und nach § 51f des Wohnungsbaugesetzes für das Saarland gebaut hat.

Ab 2002 treten an die Stelle der Leistungen aus dem II. WoBauG (> Rz 28) Geldleistungen, die auf Förderzusagen nach § 13 WoFG oder entsprechende Regelungen in Ländergesetzen (ab 2006) beruhen (> Rz 31). Da aber aufgrund der alten Fördermaßnahmen für eine Übergangszeit weiterhin Leistungen nach dem II. WoBauG fließen werden, umfasst die Steuerbefreiung nach § 3 Nr 59 EStG sowohl die Leistungen nach altem Recht als auch die Geldleistungen nach dem WoFG und den entsprechenden Länderregelungen (vgl BMF vom 10.10.2005, BStBl 2005 I, 959).

Rz. 74

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Alternative 2:

Gleiches wie in > Rz 73 gilt für Vorteile, die einem ArbN/Mieter entstehen, dessen Wohnung zwar ohne öffentliche Förderung gebaut worden ist, die der ArbG/Vermieter aber verbilligt überlässt, soweit die vom ArbG verbilligte Miete nicht über die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung nach dem II. WoBauG, nach dem WoFG oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung hinausgehen.

Mit der 2. Alternative stellt § 3 Nr 59 EStG konstitutiv entsprechende Vorteile im Zusammenhang mit einem Dienstverhältnis steuerfrei. Damit wird vermieden, dass der ArbG innerhalb desselben Betriebs von seinen ArbN unterschiedlich hohe Mieten verlangen muss, wenn er sowohl geförderten als auch nicht geförderten Wohnraum vorhält. Die Steuerfreiheit umfasst sowohl die Vorteile aus der Grundförderung als auch aus der Zusatzförderung. In Bezug auf die Zusatzförderung soll klargestellt werden, dass Mietvorteile aus der einkommensorientierten Förderung im Rahmen von Dienstverhältnissen in gleicher Weise steuerfrei sind wie im Rahmen der allgemeinen Wohnungsfürsorge (vgl Gesetzesbegründung, BT-Drs 12/6616). Dies gilt auch nach Einführung des WoFG ab 2002.

Rz. 75

Stand: EL 138 – ET: 06/2024

Für beide Alternativen gilt: Der ArbG muss Eigentümer der dem ArbN überlassenen Wohnung sein. Die Steuerfreiheit ist der Höhe nach begrenzt auf die Vorteile, die bei einer Förderung nach dem II. WoBauG, dem WoFG oder entsprechenden Regelungen der Länder entstehen würden. Die Vorteile bleiben auch dann steuerfrei, wenn die Wohnung tatsächlich ohne öffentliche Mittel errichtet worden ist; entscheidend ist, dass eine Förderung zulässig gewesen wäre. Die Wohnung muss überdies im Zeitpunkt ihres Bezugs durch den ArbN für eine Förderung aus öffentlichen Haushalten in Betracht gekommen sein (> R 3.59 Satz 4 LStR; EFG 2003, 1597). Die Regelung wird nur auf Wohnungen angewendet, die im zeitlichen Geltungszeitraum der genannten Gesetze errichtet wurden. Auf Wohnungen, die vor 1957 gebaut wurden, ist § 3 Nr 59 HS 2 EStG deshalb nicht anzuwenden (> R 3.59 Satz 5 LStR; BMF vom 10.10.2005, BStBl 2005 I, 959). Die Steuerfreiheit endet in dem Zeitpunkt, in dem die Förderzeiträume nach den genannten Gesetzen ablaufen (> R 3.59 Satz 11 LStR). Bei Mietverhältnissen, die während des Förderzeitraums beginnen, muss als Ausgangsmietwert der Wert angesetzt werden, der in diesem Zeitpunkt bei einer öffentlichen Förderung höchstens hätte angesetzt werden dürfen (> R 3.59 Satz 9 LStR).

Rz. 76

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Anders als bei der Steuerbefreiung für die Zusatzförderung nach § 88e II. WoBauG oder den Geldleistungen, die ein Mieter erhält (§ 3 Nr 59 HS 1 EStG), ist für die Steuerbefreiung nach der 2. Alternative nicht auf das > Einkommen des ArbN abzustellen (> R 3.59 Satz 6 LStR). Soweit jedoch die Förderbedingungen an Merkmale wie Größe der Wohnung, Dauer der Belegungsrechte und Mietfestlegung uä anknüpfen, müssen diese auch bei der 2. Alternative beachtet werden (vgl Niermann, DB 1996, 1842).

Rz. 77

Stand: EL 138 – ET: 06/2024

Im Entwurf des JStG 1996 (BT-Drs 13/901, 13/1173) war zunächst vorgesehen, die im Hinblick auf die Nichtbeachtung einer Einkommensgrenze sehr weitgehende Vorschrift einzuschränken. Auch beim Werkwohnungsbau sollten nur solche Mietvorteile steuerfrei bleiben, die den Vorteilen entsprechen, die sich aus den Förderbedingungen ergeben. Der Finanzausschuss hat diese Änderung jedoch abgelehnt, um negative Auswirkungen auf den Werkwohnungsbau zu vermeiden. Er sah es aus wohnungsbaupolitischer Sicht als zweckmäßig an, Mietvorteile bei Werkwohnungen bis zur Höhe der Mietvorteile, die aus der Wohnraumförderung entstehen, unabhäng...