Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Diplomatischer und konsularischer Dienst

Zusammenfassung

Auf einen Blick:

• Für den diplomatischen und konsularischen Dienst gelten Sonderregelungen:
• Ins Ausland entsandte deutsche Bedienstete des diplomatischen und konsularischen Dienstes und deren Angehörige bleiben in Deutschland regelmäßig nach § 1 Abs 2 EStG unbeschränkt steuerpflichtig.
• Für ArbN der im Inland tätigen ausländischen Behörden des diplomatischen und konsularischen Dienstes enthält § 3 Nr 29 EStG Befreiungsregelungen. Darüber hinaus ergeben sich Steuerbefreiungen aus völkerrechtlichen Vereinbarungen.
• > Ortskräfte können grundsätzlich nur in ihrem Ansässigkeitsstaat besteuert werden. Ein Abkommen zur Vermeidung der > Doppelbesteuerung kann aber auch dem Kassenstaat ein ausschließliches Besteuerungsrecht zuweisen; dann bestimmt sich die deutsche beschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs 4 iVm § 49 Abs 1 Nr 4 Buchst b EStG.

A. Steuerliche Regelungen im Völkerrecht

Rz. 1

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Nach Art 25 GG sind die allgemeinen Regeln des Völkerrechts Bestandteil des Bundesrechts. Sie gehen den einfachen Gesetzen vor und erzeugen Rechte und Pflichten unmittelbar für die Bewohner des Bundesgebietes. Zu diesen allgemeinen Regeln des Völkerrechts gehören das Völkergewohnheitsrecht sowie allgemeine Rechtsgrundsätze, dh Rechtsgrundsätze, die in den meisten Rechtsordnungen der Staaten gelten. Völkerrechtliche Verträge, wie zB Abkommen zur Vermeidung der > Doppelbesteuerung gehören nicht zu den allgemeinen Regeln des Völkerrechts, sondern müssen durch eine besondere Rechtsnorm (Gesetz oder Verordnung) in das nationale Recht übernommen werden und haben die Rechtsqualität dieser Rechtsnorm.

I. Allgemeine Regeln des Völkerrechts

Rz. 2

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Steuerrechtliche Befreiungsregelungen, die zu den allgemeinen Regeln des Völkerrechts gehören, enthalten das Wiener Übereinkommen über diplomatische Beziehungen – WÜD – (BGBl 1964 II, 957; 1965 II, 147) und das Wiener Übereinkommen über konsularische Beziehungen – WÜK – (BGBl 1969 II, 1585; 1971 II, 1285). Die Abkommen gelten unbestritten gegenüber solchen Staaten, die diesen beigetreten sind. Das waren am 01.07.2021 bereits 193 von insgesamt rund 195 Staaten, also nahezu alle Staaten der Erde. Ein größerer Staat, der bisher nicht beigetreten ist, ist der > Südsudan. Im Verhältnis zu den nicht beigetretenen Staaten ist nach Auffassung der FinVerw die VerwAnordnung vom 13.10.1950 (MinBlFin 1950, 631) weiterhin maßgebend (vgl H 3.29 EStH). Es stellt sich jedoch die Frage, ob die Regelungen im WÜD/WÜK nicht bereits Teil des Völkergewohnheitsrechts geworden sind und damit als übergeordnetes Recht die VerwAnordnung vom 13.10.1950 verdrängen (vgl dazu Heitzen, Die Befreiung ausländischer Diplomaten von deutscher Besteuerung, Archiv des Völkerrechts, Band 45, S 455–483). Diese rechtstheoretische Frage dürfte jedoch kaum von praktischer Bedeutung sein.

Rz. 3

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Die Wiener Übereinkommen (> Rz 2) gewähren den begünstigten Personen (> Rz 51 ff und > Rz 87 ff) ua mehr oder weniger umfangreiche Immunität und Steuerbefreiungen im Tätigkeitsstaat, wenn sie dort nicht ständig ansässig (> Rz 4 ff) sind und nicht (ausnahmsweise) die Staatsangehörigkeit des Empfangsstaates besitzen. Bezüglich der ESt/LSt befreien das WÜD/WÜK grundsätzlich alle > Einkünfte der Diplomaten und Berufskonsuln. Ausgenommen sind lediglich Einkünfte aus privatem, im Hoheitsgebiet des Empfangsstaats gelegenem unbeweglichem Vermögen, es sei denn, dass der Diplomat oder Konsul es im Auftrag des Entsendestaats für die Zwecke der Mission bzw konsularischen Vertretung in Besitz hat, sowie andere private Einkünfte, deren Quelle sich im Empfangsstaat befindet. Diese Regelungen dienen dazu, die Interessen des entsendenden Staates zu schützen. Sie sind weder aus steuerpolitischen Gründen geschaffen noch auf das Steuerrecht abgestimmt. Sie regeln uE nicht die Qualität der Steuerpflicht, dh die Frage, ob und ggf wo eine Person unbeschränkt oder beschränkt stpfl ist (> Rz 8). Wenn die Abkommen bestimmen, dass eine Person von einer Steuer befreit ist, dann ist damit lediglich eine Steuerbefreiung im Tätigkeitsstaat gemeint. Ob und wie diese Einkünfte im Entsendestaat oder einem anderen Staat steuerlich behandelt werden, regeln die Abkommen nicht. Dazu bedarf es nationaler Bestimmungen (aA BFH/NV 1997, 664).

1. Ständige Ansässigkeit

Rz. 4

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Nach dem WÜD/WÜK sind die darin gewährten Steuerbefreiungen davon abhängig, dass eine Person im Empfangs- bzw Tätigkeitsstaat nicht ständig ansässig ist. Der völkerrechtliche Begriff ‚ständig ansässig’ ist im WÜD/WÜK jedoch nicht definiert (EFG 2001, 552 mwN). Er ist nicht mit der unbeschränkten Steuerpflicht nach nationalem Recht aufgrund eines Wohnsitzes nach § 1 Abs 1 Satz 1 EStG iVm § 8 AO identisch. Völkerrechtlich ist eine Person im > Inland ständig ansässig, wenn sie sich hier nicht nur wegen ihres Arbeitsverhältnisses aufhält.

Rz. 5

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Ständig ansässig ist eine Person idR dann, wenn sie zum Zeitpunkt ihrer Anstellung durch die diplomatische Mission oder konsularischen Vertretung bereits längere Zeit...