Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Gesellschafter ... / 3. Besonderheiten bei der verdeckten Gewinnausschüttung (vGA)

Rz. 14

Stand: EL 132 – ET: 12/2022

Eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) ist bei einer KapGes eine Vermögensminderung oder eine verhinderte Vermögensmehrung, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Einkommens auswirkt, in keinem Zusammenhang mit einer ordentlichen Gewinnausschüttung steht und beim Gesellschafter zu Einnahmen iSv § 20 EStG führen kann (zB BFH 173, 412 = BStBl 1994 II, 479; BFH 200, 197 = BStBl 2004 II, 131; BFH 241, 332 = BStBl 2013 II, 771; R 8.5 Abs 1 Satz 1 KStR). Bei einem beherrschenden Gesellschafter (davon ist auch bei mehreren GesGf idR auszugehen; > Rz 41) kann die Vermögensminderung in einer – angemessenen oder unangemessenen – Vergütung bestehen, die ihm die Gesellschaft zahlt oder zu zahlen hat und die nicht von vornherein eindeutig vereinbart worden ist (BFH 157, 168 = BStBl 1989 II, 800 mwN; > Rz 39 ff mwN). Bei einer verhinderten Vermögensmehrung verzichtet die KapGes auf Erträge zB bei der unentgeltlichen Privatnutzung von Firmenwagen (> Rz 49 ff). Zum "Noch-Nicht-Gesellschafter" vgl BFH/NV 2010, 1125 mwN.

Rz. 15

Stand: EL 132 – ET: 12/2022

VGA sind somit alle Vermögensvorteile, die eine KapGes ihrem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverwendung zuwendet, die sie – unter sonst gleichen Umständen – bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt haben würde (BFH 157, 408 = BStBl 1989 II, 854; BFH 242, 305 = BStBl 2014II, 174). Ebenso kann eine Vermögensminderung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sein und somit zu einer vGA führen, wenn diese zum Vorteil der KapGes vom Fremdüblichen abweicht (BFH 186, 226 = BStBl 1998 II, 689; BFH/NV 2015, 237; ergänzend H 8.5 III. Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis KStH). Auch Zahlungen aufgrund eines Gerichtsurteils können vGA sein (BFH/NV 2000, 752), wenn sie mit einem fremden Gf nicht vereinbart worden wären.

Rz. 16

Stand: EL 132 – ET: 12/2022

Die Höhe der vGA wird grundsätzlich durch den Teil der Vergütung bestimmt, der unangemessen ist; bei einer unentgeltlichen oder verbilligten Nutzungsüberlassung grundsätzlich durch die erzielbare Vergütung (BFH 122, 98 = BStBl 1977 II, 569); der Wert liegt zB bei Überlassung eines Grundstücks zwischen Kostenmiete und erzielbarer Miete (BFH 105, 364 = BStBl 1972 II, 594; ergänzend > Dienstwohnung Rz 7 ff). Zu beachten ist, dass einem Geschäftsleiter ein gewisser Spielraum kaufmännischen Ermessens einzuräumen ist; dazu beispielhaft BFH 108, 183 = BStBl 1973 II, 322 betr Urlaubsabfindung an den GesGf einer GmbH, EFG 1995, 541 betr Studienfinanzierung für den Sohn eines GesGf, EFG 1999, 1249 betr Kostenübernahme für eine private Fortbildungsmaßnahme. Zur Höhe der vGA durch Überlassung einer Schwimmhalle vgl BFH 122, 98 = BStBl 1977 II, 569.

Rz. 17

Stand: EL 132 – ET: 12/2022

Über Grund und Höhe einer vGA entscheiden das KSt-FA und das für die Veranlagung des Anteilseigners zuständige FA jeweils selbständig; der KSt-Bescheid ist für den ESt-Bescheid kein > Grundlagenbescheid iSv § 171 Abs 10 AO (BFH 238, 512 = BStBl 2013 II, 149 mwN). Ergänzend > Rz 46. Die > Beweislast für eine vGA trägt idR das FA (H 8.6 Beweislast KStH).

Rz. 18

Stand: EL 132 – ET: 12/2022

Auswirkungen bei der KapGes: Die vGA mindert nicht – ebenso wie die offene Gewinnausschüttung – das Einkommen der KapGes nach § 8 KStG. Sind Leistungen, die als vGA zu werten sind, als > Betriebsausgaben behandelt worden, wird das Einkommen der Gesellschaft – idR außerhalb der Steuerbilanz – gemäß § 8 Abs 3 Satz 2 KStG entsprechend erhöht (vgl BFH 175, 347 = BStBl 2002 II, 366; BFH 179, 88 = BStBl 2002 II, 367; BFH/NV 2005, 385); vgl hierzu BMF vom 28.05.2002, BStBl 2002 I, 603. Zu Besonderheiten bei der Korrektur von überhöhten Pensionsrückstellungen vgl zB BFH 207, 443 = BStBl 2005 II, 176; BFH 229, 234 = BStBl 2013 II, 41; BFH 244, 241 = BStBl 2014 II, 726.

Rz. 19

Stand: EL 132 – ET: 12/2022

Der um die vGA erhöhte Gewinn der KapGes wird mit einem definitiven KSt-Satz von 15 % besteuert, und zwar unabhängig davon, ob er thesauriert oder ausgeschüttet wird (§ 23 Abs 1 KStG). Zudem wird GewSt erhoben; die GewSt ist nicht als BA abziehbar (§ 8 Abs 1 Satz 1 KStG iVm § 4 Abs 5b EStG).

Rz. 20

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Auswirkungen beim Gesellschafter: Bei dem Gesellschafter wird der Betrag der vGA idR als Einnahme aus Kapitalvermögen (§ 20 EStG) erfasst; > Rz 21. Besteht die vGA zB in einer überhöhten Gehaltzahlung, von der LSt einbehalten worden ist, so sind die Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit – zur Vermeidung einer Doppelerfassung – in Höhe des Betrags der vGA zu kürzen.

Zahlt ein GesGf eine als vGA erfasste Leistung in einem späteren Jahr zurück, so sind die zurückgezahlten Beträge für den Gesellschafter eine Einlage und nicht etwa > Negative Einnahmen oder > Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen (zB BFH 192, 554 = BStBl 2001 II, 173; BFH/NV 2009, 1815). Ein Anspruch der KapGes auf Rückg...