Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Gesellschafter ... / II. Der Geschäftsführer als Arbeitnehmer oder Unternehmer

Rz. 4

Stand: EL 132 – ET: 12/2022

Für das Steuerrecht ist der Geschäftsführer (Gf) einer KapGes wie der GmbH, der zugleich ihr Gesellschafter ist, nach dem Gesamtbild der Verhältnisse idR > Arbeitnehmer iSd § 19 EStG (BFH 225, 33 = BStBl 2012 II, 262 mwN). Der BFH stellt im Wesentlichen darauf ab, dass sich aus der rechtlichen Stellung des Gf als Organ (> Rz 1) dessen Eingliederung in den Organismus der Gesellschaft ergibt und er den Weisungen unterworfen sei, die ihm bereits im Anstellungsvertrag, bei seiner Bestellung zum Organ (Gf) oder von der Gesellschafterversammlung gegeben werden. Zur steuerlichen Systematik und weiteren Einzelheiten > Arbeitnehmer Rz 20–34. Zur (abweichenden) Behandlung bei der > Sozialversicherung – die steuerliche Beurteilung bleibt davon unberührt (BFH/NV 2012, 1968) – > Rz 59 ff.

Rz. 5

Stand: EL 132 – ET: 12/2022

Stellungnahme: Eine derartige Eingliederung ist aber bei einem GmbH-Gf nicht zwingend. So kann zB das Organ ‚Geschäftsführer’ einer GmbH ArbN einer anderen KapGes (Obergesellschaft) sein, die ihn für diese Aufgabe zur GmbH vorübergehend entsandt hat, und der nur im Rahmen seines Anstellungsvertrags mit der Obergesellschaft tätig wird (BFH 205, 216 = BStBl 2004 II, 620; BAG vom 25.10.2007 – 6 AZR 1045/06, DB 2008, 355). ArbG des Gf muss also nicht unbedingt die Gesellschaft sein, deren Organ er ist. Er kann seine Organstellung in anderen Fällen ausschließlich aufgrund seiner Stellung als Gesellschafter der GmbH innehaben (> Rz 7). Bekanntlich kann auch bei einer KG (PersGes) das Organ eine KapGes sein (> GmbH & Co-KG); auch hier wird die Position des Organs nicht durch einen ArbN ausgeübt. Für die USt ist in einem eher untypischen Fall einmal mehr die Organwaltertheorie angewendet und entschieden worden, dass ein Gf umsatzsteuerbare Leistungen gegenüber der GmbH erbringt (vgl BFH 209, 162 = BStBl 2005 II, 730). Ist der Gf für die Umsatzsteuer als selbständiger Unternehmer anerkannt, gilt das aber auch ertragsteuerlich für die ESt/LSt (vgl § 1 Abs 3 LStDV; BFH 147, 279 = BStBl 1986 II, 874). Diese sog Organwaltertheorie hat die FinVerw aber auf Ausnahmen beschränkt (BMF vom 31.05.2007, Rz 2, BStBl 2007 I, 503; vgl Widmann, DB 2005, 2373; Titgemeyer, BB 2007, 189; vgl außerdem EuGH vom 18.10.2007 – C-355/06 "van der Steen", DB 2007, 2627).

Rz. 6

Stand: EL 132 – ET: 12/2022

Die von BFH 225, 33 = BStBl 2012 II, 262 vertretene Auffassung, dass der Gf wegen seiner Eingliederung in den Organismus der KapGes als deren Organ im Regelfall ArbN ist (> Rz 4), sollte überdacht werden. Dem BAG ist uE in der Unterscheidung zwischen der Organstellung des Gf und seiner Anstellung als ArbN oder im Rahmen eines Dienstleistungsvertrags zu folgen (> Rz 2; glA BFH/NV 2011, 585, BFH/NV 2017, 1316; ähnlich Schmidt/Krüger, § 19 EStG Rz 35 Gesetzlicher Vertreter einer Kapitalgesellschaft). Die Tatsache allein, dass der Gf einer GmbH deren Organ und den Weisungen der Gesellschafterversammlung unterworfen ist, machen ihn noch nicht zum ArbN: Die Weisungsbefugnis besteht gegenüber dem Organ, gleichviel ob es im Rahmen eines Anstellungsvertrags (ArbN) oder Dienstleistungsvertrags (selbständig) tätig wird. Die für den ArbN-Begriff kennzeichnende Weisungsbefugnis muss sich uE aber aus dem Anstellungsvertrag ergeben. Ohne einen solchen Vertrag, der das Innenverhältnis des Gf gegenüber der GmbH bestimmt, kommt es zu keinem Arbeitsverhältnis (so auch der Sachverhalt in BFH/NV 2011, 585). Zudem ist ein Organ nicht ohne Weiteres in den "Organismus eingegliedert". UE ist vielmehr zwischen Organ und Organismus zu unterscheiden, denn Eingliederung in den Organismus meint die Eingliederung in die betrieblichen Arbeitsabläufe (> Arbeitnehmer Rz 15 ff, 25). Im Übrigen ist nicht in den Betrieb eines anderen eingegliedert, wer selbst einen Betrieb unterhält und in dessen Rahmen tätig wird (vgl die Beispiele in > Rz 5) oder aber als Gesellschafter die Organstellung des Gf der KapGes innehaben kann, ohne dass er als ‚eingegliedert’ behandelt wird. Gleichwohl wird der Gf im Regelfall aber ‚angestellt’ und damit ArbN sein.