Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Progressionsvorbehalt

Zusammenfassung

Auf einen Blick:

Erläuterung von § 32b EStG, der in bestimmten Fällen steuerfreie Einkünfte in die Bemessung des Steuersatzes auf das steuerpflichtige Einkommen einbezieht. Hier wird dargestellt, für welche Einkünfte das gilt und wie der besondere Steuersatz ermittelt wird.

A. Allgemeines

I. Einführung

Rz. 1

Stand: EL 126 – ET: 04/2021

Steuerfreie Einkommens-(Lohn-)Ersatzleistungen sowie ausländische > Einkünfte, wenn sie nicht wenigstens unter die > Beschränkte Steuerpflicht fallen, bleiben bei der Ermittlung des zu versteuernden > Einkommen grundsätzlich außer Betracht. Das hat aber zur Folge, dass andere – steuerpflichtige – Einkünfte wegen des progressiv verlaufenden Steuertarifs (vgl § 32a EStG; > Lohnsteuertarif Rz 4 ff) mit einem niedrigeren Steuersatz besteuert werden (vgl BFH 151, 50 = BStBl 1987 II, 856). Die steuerliche Leistungsfähigkeit, die Maßstab für die von Verfassungs wegen gebotene Gleichmäßigkeit der Besteuerung ist (> Gleichheitssatz), wird aber auch durch die (im > Inland) nicht besteuerten, gleichwohl für die > Lebensführung zur Verfügung stehenden Einkommensmehrungen erhöht. § 32b EStG bestimmt deshalb, dass solche nicht besteuerten Einkünfte wenigstens bei der Bemessung des Steuersatzes (> Rz 20 ff) für die im Inland besteuerten Einkünfte berücksichtigt werden. Auf diese steuerpflichtigen Einkünfte wird also ein besonderer Steuersatz angewendet, der sich unter Einbeziehung der dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte, die selbst unbesteuert bleiben (BFH/NV 1995, 381), ergibt. Das ist verfassungsgemäß (> Rz 3).

Rz. 2

Stand: EL 126 – ET: 04/2021

Der Progressionsvorbehalt des § 32b EStG gilt für unbeschränkt ebenso wie für beschränkt Stpfl (zu Einzelheiten > Rz 12). Er gilt auch für solche Stpfl, die nach § 1 Abs 3 EStG und § 1a EStG als unbeschränkt steuerpflichtig behandelt werden (> Rz 18).

EU/EWR-Staatsangehörige, die in einem Mitgliedstaat leben, aber in Deutschland als ArbN beschäftigt sind, können eine ESt-Veranlagung in Deutschland beantragen (§ 50 Abs 2 Satz 2 Nr 4 Buchst b Satz 7 EStG iVm § 46 Abs 2 Nr 8 [oder ggf Nr 9] EStG). Auch sie müssen dann aber die Progression in Kauf nehmen (zu Einzelheiten > Veranlagung von Arbeitnehmern Rz 180 ff). Das Veranlagungswahlrecht besteht für Nicht-EU/EWR-Staatsangehörige trotz > Wohnsitz in einem Mitgliedstaat sowie trotz inländischer Lohneinkünfte insoweit jedoch nicht (EFG 2016, 1980 – bestätigt durch Rev BFH/NV 2021, 387).

II. Rechtsentwicklung

Rz. 3

Stand: EL 126 – ET: 04/2021

§ 32b EStG wurde durch das EStRG vom 05.08.1974 (BGBl 1974 I, 1769) ab VZ 1975 in das EStG eingefügt. Die Regelung galt zunächst nur für die nach einem DBA steuerfreien ausländischen Einkünfte, um den in den DBA enthaltenen und von der FinVerw bereits früher angewandten Progressionsvorbehalt im innerstaatlichen Recht abzusichern (BT-Drs 7/2180). Bereits die frühere Verfahrensweise war aber verfassungsgemäß (vgl BFH 87, 273 = BStBl 1967 II, 88 sowie insbesondere BFH 119, 470 = BStBl 1976 II, 662).

Durch das 2. HStruktG vom 22.12.1981 (BGBl 1981 I, 1523) wurde der Progressionsvorbehalt ab dem VZ 1982 auf Arbeitslosengeld, > Kurzarbeitergeld, Schlechtwettergeld und Arbeitslosenhilfe ausgedehnt. Auch das ist verfassungsgemäß (BVerfG vom 24.04.1995 – 1 BvR 231/89, FR 1995, 589; vom 03.05.1995 – 1 BvR 1176/88, BStBl 1995 II, 758 = HFR 1995, 602; BFH 197, 495 = BStBl 2003 II, 302).

Rz. 3/1

Stand: EL 126 – ET: 04/2021

Das 8. AFG-ÄndG vom 14.12.1987 (BGBl 1987 I, 2602) bezog ab VZ 1986 das Überbrückungsgeld nach dem AFG und ab 1987 die Arbeitslosenbeihilfe oder Arbeitslosenhilfe nach dem SVG ein. Das AltTZG (> Altersteilzeit) vom 20.12.1988 (BGBl 1988 I, 2343) hat ab VZ 1989 auch die Aufstockungsbeträge dem Progressionsvorbehalt unterworfen (§ 32b Abs 1 Nr 1 Buchst g iVm § 52 Abs 21b EStG aF). Das StRefG 1990 vom 25.07.1988 (BGBl 1988 I, 1093) sowie das WoBauFördG vom 22.12.1989 (BGBl 1989 I, 2408) erweiterten den Katalog der dem Progressionsvorbehalt unterliegenden steuerfreien Sozialleistungen aus Gründen der Gleichbehandlung ab dem VZ 1990. Gleichzeitig wurden die Träger der Leistungen verpflichtet, den Stpfl Bescheinigungen über diese Einkommens-(Lohn-)Ersatzleistungen auszustellen und darin auf die steuerliche Behandlung und die Steuererklärungspflicht hinzuweisen (§ 32b Abs 3 EStG). Zu Einzelheiten > Rz 31 ff. Durch das StÄndG 1992 (BGBl 1992 I, 297) wurde der Anwendungskatalog rückwirkend ab dem VZ 1991 auf das Altersübergangsgeld (betr neue Bundesländer), den Zuschuss nach § 4a MuSchVO oder einer entsprechenden Landesregelung und das Vorruhestandsgeld in den neuen Bundesländern gemäß VO der ehemaligen DDR vom 08.02.1990 (GBl I Nr 7, 42) ausgedehnt. Das StMBG vom 21.12.1993 (BGBl 1993 I, 2310) bezog ab dem VZ 1994 auch die Eingliederungshilfe nach dem AFG in den Progressionsvorbehalt ein. Das Grenzpendlergesetz vom 24.06.1994 (BGBl 1994 I, 1395) weitete den Progressionsvorbehalt in § 32b Abs 1 Nr 2 EStG aus; zu Einzelheiten > Rz 12 ff. Mit dem 2. AFG-ÄndG im Bereich des Baugewerbes (BGBl 1995 I, 1809) wurde ab dem ...