Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Sonderausgaben / III. Übergangsweise Anwendung der Höchstbeträge des VZ 2004 bis zum VZ 2019 (Günstigerprüfung)

1. Allgemeines

Rz. 87

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

Bis einschließlich VZ 2004 waren Vorsorgeaufwendungen mit einem einheitlichen Höchstbetrag – bestehend aus einem Grundhöchstbetrag, einem Vorwegabzug, einem zusätzlichen Höchstbetrag für freiwillige Pflegeversicherungen und einem hälftigen Höchstbetrag – abziehbar (§ 10 Abs 3 EStG 2004). Der seither mehrfach (2005 und 2010) neu geregelte Abzug von Vorsorgeaufwendungen (> Rz 26 ff) kann bei bestimmten Personengruppen zu Schlechterstellungen gegenüber der früheren Rechtslage führen. Um dies zu vermeiden, vergleicht das FA bis einschließlich VZ 2019 von Amts wegen beim SA-Abzug die aktuelle mit der bis 2004 geltenden Rechtslage und legt die für den Stpfl vorteilhaftere Regelung der Ermittlung der höchstens abziehbaren SA zugrunde (§ 10 Abs 4a EStG). Die Übergangsregelung ist verfassungsgemäß (BFH/NV 2010, 412; 421; ergänzend > Rz 26).

Rz. 88

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

Einbezogen in die Überprüfung werden aber nur Vorsorgeaufwendungen, die nach dem seit VZ 2005 geltenden Recht abziehbar sind. Das schließt Beiträge zu einer ab 2005 abgeschlossenen kapitalbildenden Lebensversicherung aus (> Rz 44). Zu den nicht einzubeziehenden Aufwendungen gehört außerdem der nach § 10 Abs 1 Nr 2 Satz 6 EStG hinzuzurechnende Betrag (steuerfreier ArbG-Anteil zur GRV und ein diesem gleichgestellter steuerfreier ArbG-Beitragszuschuss; > Rz 63 ff, ergänzend > Rz 46; BMF vom 24.05.2017, Rz 207, BStBl 2017 I, 820).

Rz. 88/1

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

In die Günstigerprüfung werden zunächst nur die Vorsorgeaufwendungen ohne die Beiträge nach § 10 Abs 1 Nr 2 Buchst b EStG (Basisrente-Alter > Rz 32; Basisrente-Erwerbsminderung > Rz 35/1) einbezogen. Diese Beiträge werden gesondert berücksichtigt. Hierfür erhöhen sich die nach der Günstigerprüfung zu berücksichtigenden Beträge um einen Erhöhungsbetrag (vgl § 10 Abs 4a Sätze 1 und 3 EStG; > Rz 108). Im Rahmen der Günstigerprüfung ist mindestens der Betrag anzusetzen, der sich ergibt, wenn auch die Beiträge nach § 10 Abs 1 Nr 2 Satz 1 Buchst b EStG in die Günstigerprüfung nach § 10 Abs 4a Satz 1 EStG einbezogen werden, allerdings ohne Hinzurechnung des Erhöhungsbetrags nach § 10 Abs 4a Sätze 1 und 3 EStG. Als SA wird der jeweils höhere Betrag (Vorsorgeaufwendungen nach dem seit 2010 geltenden Recht, Vorsorgeaufwendungen nach dem für das Jahr 2004 geltenden Recht zzgl Erhöhungsbetrag oder Vorsorgeaufwendungen nach dem für das Jahr 2004 geltenden Recht einschließlich Beiträge nach § 10 Abs 1 Nr 2 Satz 1 Buchst b EStG) berücksichtigt.

Nach der für den VZ 2004 geltenden Rechtslage, die der Übergangsregelung zugrunde liegt, werden im Rahmen der Vergleichsrechnung (> Rz 107 ff) folgende Höchstbeträge berücksichtigt:

2. Grundhöchstbetrag

Rz. 89

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

Der Grundhöchstbetrag beträgt 1 334 EUR (§ 10 Abs 3 Nr 1 EStG 2004).

3. Vorwegabzug

Rz. 90

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

Über den Grundhöchstbetrag (> Rz 89) hinaus werden Vorsorgeaufwendungen mit einem zusätzlichen – ggf gekürzten (> Rz 91 ff) – Höchstbetrag, dem sog Vorwegabzug, berücksichtigt. Er betrug bis einschließlich 2010 für Alleinstehende 3 068 EUR und im Falle der Zusammenveranlagung 6 136 EUR.

Rz. 90/1

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

Der Vorwegabzug wird seit dem VZ 2011 für Zwecke der Günstigerprüfung abgeschmolzen. Für die VZ 2011 bis 2019 ergeben sich folgende Beträge (§ 10 Abs 4a EStG):

VZ	Einzelveranlagte	Zusammenveranlagte
2011	2 700 EUR	5 400 EUR
2012	2 400 EUR	4 800 EUR
2013	2 100 EUR	4 200 EUR
2014	1 800 EUR	3 600 EUR
2015	1 500 EUR	3 000 EUR
2016	1 200 EUR	2 400 EUR
2017	900 EUR	1 800 EUR
2018	600 EUR	1 200 EUR
2019	300 EUR	600 EUR
2020	0 EUR	0 EUR

4. Kürzung des Vorwegabzugs

Rz. 91

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

Der Vorwegabzug wird für Personen, die zum Personenkreis des § 10c Abs 3 Nr 1 und Nr 2 EStG 2004 gehören oder die nach § 3 Nr 62 EStG steuerfreie ArbG-Leistungen zur GRV oder diesen gleichgestellte steuerfreie Zuschüsse des ArbG erhalten haben, gekürzt (§ 10 Abs 3 Nr 2 Satz 2 EStG 2004).

Rz. 92

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

Betroffen von dieser Kürzung ist damit weitgehend der Personenkreis, für den im geltenden Recht der Höchst- bzw der Abzugsbetrag nach § 10 Abs 3 Satz 3 EStG gekürzt wird (zu Einzelheiten > Rz 62 ff).

Rz. 93–97

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

Randziffern einstweilen frei.

Rz. 98

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

BMG für den Kürzungsbetrag sind 16 % der Summe der > Einnahmen

•	aus nichtselbständiger Arbeit iSd § 19 EStG ohne > Versorgungsbezüge im Sinne des § 19 Abs 2 EStG;
•	aus der Ausübung eines Mandats iSd § 22 Nr 4 EStG.

Rz. 99–104

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

Randziffern einstweilen frei.

5. Zusätzlicher Höchstbetrag für Pflegeversicherungen

Rz. 105

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

Im Rahmen der Höchstbetragsberechnung wird ein zusätzlicher Höchstbetrag von 184 EUR für Beiträge zu einer zusätzlichen freiwilligen > Pflegeversicherung gewährt; er gilt für nach dem 31.12.1957 geborene Stpfl (§ 10 Abs 3 Nr 3 EStG 2004). Die Voraussetzungen sind auch im Falle der Zusammenveranlagung personenbezogen zu prüfen.

6. Zusätzlicher hälftiger Höchstbetrag

Rz. 106

Stand: EL 123 – ET: 08/2020

Vorsorgeaufwendungen (> Rz 25–44), die den Grundhöchstbetrag (> Rz...