Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Zufluss von Ar ... / 4. Besonderheiten bei betrieblicher Altersversorgung/Gehaltsumwandlung

Rz. 25

Stand: EL 135 – ET: 08/2023

Zu den einzelnen Voraussetzungen einer bAV vgl > Betriebliche Altersversorgung sowie BMF vom 12.08.2021, Rz 8 ff, BStBl 2021 I, 1050, angepasst durch BMF vom 18.03.2022, BStBl 2022 I, 333, > Anh 2 Betriebliche Altersversorgung.

Sagt der ArbG dem ArbN eine Betriebsrente/Werkspension zu (sog Direktzusage), fließt dem ArbN noch kein > Arbeitslohn zu. Macht der ArbG dafür Rückstellungen, so ist das ein innerbetrieblicher Vorgang und Arbeitslohn fließt selbst dann nicht zu, wenn der ArbG in Höhe der Rückstellung Arbeitslohn einbehält (BFH 209, 571 = BStBl 2005 II, 890; BFH/NV 2010, 2296). Arbeitslohn fließt dem ArbN erst zu, wenn er Versorgungsbezüge erhält; zu Einzelheiten > Betriebliche Altersversorgung Rz 35 ff [42]. Das gilt auch, wenn der ArbG seine Verpflichtung gegenüber dem ArbN durch eine Rückdeckungsversicherung absichert und die Versorgungszusage an den ArbN der Höhe nach auf die von der Versicherung zu erbringenden Leistungen beschränkt (BFH 172, 46 = BStBl 1994 II, 246). Das gilt aber nur, wenn der ArbG eine Versorgung aus eigenen Mitteln zusagt, der ArbN selbst keine Beiträge an die Versicherung leistet und nur der ArbG Ansprüche gegen die Versicherung hat (> Betriebliche Altersversorgung Rz 45 ff). Unschädlich ist die Verpfändung der Ansprüche gegen die Versicherung an den ArbN, eine aufschiebend bedingte Abtretung des Rückdeckungsanspruchs und die Abtretung zahlungshalber im Falle der Liquidation oder der Vollstreckung in die Versicherungsansprüche durch Dritte (> R 40b.1 Abs 3 LStR). Zur Gehaltsumwandlung > Rz 27. Hat der ArbG eine Rückdeckungsversicherung abgeschlossen und überträgt er die Ansprüche daraus auf den ArbN, führt das zum Zufluss von Arbeitslohn (BFH 200, 350 = BStBl 2002 II, 884; EFG 2012, 1394 – NZB als unbegründet zurückgewiesen, BFH vom 08.07.2013 – BFH VI B 8/12; ergänzend > Rz 26). Zur Versorgung durch eine Unterstützungskasse > Betriebliche Altersversorgung Rz 55 ff.

Rz. 26

Stand: EL 135 – ET: 08/2023

Arbeitslohn fließt aber zu, wenn der ArbG Beiträge an eine Versorgungseinrichtung (Direktversicherung, Pensionskasse oder Pensionsfonds) leistet, die dem ArbN unmittelbar Rechtsansprüche aus dem Versicherungsvertrag gewähren (vgl Klarstellung in § 19 Abs 1 Satz 1 Nr 3 Satz 1 EStG; zB – mwN – BFH 225, 68 = BStBl 2010 II, 194 – VerfB nicht zur Entscheidung angenommen, BVerfG vom 27.07.2010 – 2 BvR 3056/09 nv); zu Einzelheiten > Betriebliche Altersversorgung Rz 71 ff, 100 ff, 130 ff. Ebenso bei Übertragung einer Versorgungszusage auf einen Pensionsfond (BFH 273, 93 = BStBl 2021 II, 775). Es kommt also für den Zufluss von Arbeitslohn nicht auf den Zeitpunkt an, in dem die Versicherung/Pensionskasse/Pensionsfonds die vertragliche Versorgungsleistung erbringt (Eintritt des Versicherungsfalls). Ausreichend ist die Zahlung der Prämie durch den ArbG, sofern der ArbN von der Versicherung zustimmend Kenntnis genommen hat (vgl EFG 1983, 286). Das gilt auch, wenn der ArbN Versicherungsausweis und Versorgungsurkunde erst später erhält (EFG 1982, 20). Maßgebend ist der Zeitpunkt der Erteilung des Überweisungsauftrags, wenn das Konto Deckung aufweist (BFH 210, 343 = BStBl 2005 II, 726). Zugeflossen sind die Beiträge auch dann, wenn der Anspruch des ArbN – hier gegen einen internationalen Pensionsfonds – bei einer Auflösung des Arbeitsverhältnisses vor Ablauf einer Wartezeit erlischt (BFH/NV 2007, 1876). Bei Zahlung vor Versicherungsbeginn verschiebt sich der Zufluss auf den Beginn der Versicherung (vgl BMF vom 12.08.2021, Rz 8, BStBl 2021 I, 1050, > Rz 25). Gezahlte Vorsorgeaufwendungen, die ein im > Insolvenzverfahren befindlicher ArbG an eine Versicherung/Pensionskasse/Pensionsfonds erbringt, fließen dem ArbN zu. Stellt der ArbG die weitere Zahlung ein, werden die erworbenen Ansprüche weitgehend durch den PSV gesichert (> Betriebliche Altersversorgung Rz 214). In solchen Fällen kann es zu einer unentgeltlichen Übertragung eines Versicherungsanspruchs auf Rückdeckung eines Pensionsanspruchs an den ArbN kommen; dann fließt ihm zwar grundsätzlich Arbeitslohn im Wert der erworbenen Versorgungsansprüche zu (> Betriebliche Altersversorgung Rz 45 ff [52] und > R 40b.1 Abs 3 LStR). Erwirbt der ArbN insolvenzbedingt erstmals Versorgungsansprüche gegen einen Sicherungstreuhänder (> Contractual Trust Arrangement), der für die betriebliche Versorgungszusage eintritt, bleibt dieser Zufluss aber steuerfrei (vgl § 3 Nr 65 Buchst c EStG; zu Einzelheiten > Pensions-Sicherungs-Verein Rz 6, > Betriebliche Altersversorgung Rz 159).

Rz. 27

Stand: EL 135 – ET: 08/2023

Zur Bedeutung der > Gehaltsumwandlung vgl das Stichwort dazu. Eine nachgelagerte Besteuerung setzt voraus, dass der Zufluss der umzuwandelnden Teile des Arbeitslohns erst zu dem vorgesehenen späteren Zeitpunkt eintritt. Dazu kommt es nur, wenn ein Gehaltsverzicht und in zeitlichem Zusammenhang damit die Beteiligung an einer bAV arbeitsrechtlich vereinbart werden. Zu den strengen Anforderungen an einen Gehaltsverzicht und ...