§ 23 Abs. 2 KStG 1999 / Besteuerung von Dividenden, die bei der ausschüttenden Körperschaft „aus EK 45 finanziert worden sind”

OFD Cottbus, Verfügung v. 21.11.2001, S 2800 - 2 - St 222, S 2830 - 7 - St 222

1. Überprüfungsaktion

Die OFD Berlin hat für ihren Zuständigkeitsbereich festgestellt, dass die Besteuerung von Dividenden, die bei der ausschüttenden Körperschaft „aus EK 45 finanziert worden sind”, in einer beträchtlichen Zahl der Fälle unzutreffend erfolgte.

Ursachen dafür sind neben Fehleintragungen im Rahmen der maschinellen Verarbeitung der empfangenden Körperschaft auch in erheblichem Umfang fehlerhaft ausgestellte Steuerbescheinigungen der ausschüttenden Körperschaft.

Da ähnliche Beanstandungen auch im Land Brandenburg zu vermuten sind, hat das Ministerium der Finanzen des Landes Brandenburg mit Erlassen vom 25.10.2001 und 14.11.2001 (FinMin Brandenburg, Erlass v. 25.10.2001, 35 – S 2830 – 1/01 und v. 14.11.2001, 35 – S 2830 – 1/01) angeregt, die Besteuerung der o. g. Dividenden zu überprüfen. In den nächsten Tagen erhalten Sie hierzu Listen mit Fällen der VZ 1999 und 2000, die entsprechend der beigefügten Arbeitsanleitung zu überprüfen sind.

2. Rechtliche Darstellung

Durch das StEntlG 1999/2000/2002 ist der Thesaurierungssteuersatz bei der KSt von 45 % auf 40 % abgesenkt worden. Verbundene Unternehmen hätten – vorbehaltlich der nachfolgend genannten Regelung im KStG – durch bloßes Ausschütten von Gewinnen an die nächsthöhere Beteiligungsebene (Tochtergesellschaft an Muttergesellschaft; etc.) die Steuerbelastung um 5 %-Punkte senken können. Zur Vermeidung dieses Effekts wurden § 23 Abs. 2 KStG und § 44 Abs. 1 Nr. 6 KStG neu eingeführt.

Auf den Fachbesprechungen KSt 1999 und 2000 wurde dies bereits erörtert, vgl. OFD Cottbus, Verfügung v. 8.4.1999, S 2927 – 26 – St 123 (TOP I/1.1) und v. 30.3.2000, S 2927 – 31 – St 222 (TOP I/1). Auf der Fachbesprechung KSt 2001 vom 29. – 30.10.2001 erfolgte bereits ein Hinweis auf diese Überprüfungsaktion.

Nach § 23 Abs. 2 KStG 1999 ist bei einem Anteilseigner, der zur Gliederung des vEK verpflichtet ist, die „aus EK 45 finanzierte” Dividende einem Steuersatz von weiterhin 45 % zu unterwerfen. Die KSt beträgt allerdings höchstens 45 % des zu versteuernden Einkommens (§ 23 Abs. 2 Satz 3 KStG 1999). § 23 Abs. 2 KStG 1999 ist nicht für steuerbefreite Körperschaften i. S. des § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG anzuwenden, soweit die Einnahmen in einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb anfallen, für den die Steuerbefreiung ausgeschlossen ist (§ 23 Abs. 2 Satz 4 KStG 1999).

Das Zusammenspiel des § 23 Abs. 2 KStG 1999 und des § 44 Abs. 1 Nr. 6 KStG 1999 führt dazu, dass bei einer Gewinnausschüttung, für die ganz oder teilweise EK 45 als verwendet gilt, das verwendete EK 45 zuzüglich der damit verbundenen KSt-Minderung gesondert in der Steuerbescheinigung nach § 44 KStG auszuweisen ist (vgl. insoweit auch § 28 Abs. 6 Satz 1 KStG 1999).

Ausschüttung [70]	= EK 45 [55] + KSt-Minderung [15]	= „EK 45-Leistung”
↑ zu bescheinigen

Für den Fall, dass kein EK 45 für die Ausschüttung als verwendet gilt, hat die ausschüttende Körperschaft in der entsprechenden Zeile der Steuerbescheinigung (in der der als verwendet geltende Betrag des EK 45 einzutragen wäre) „0 DM” zu bescheinigen (§ 44 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 KStG 1999). Unterbleibt die Bescheinigung von „0 DM” oder eines anderen Betrags und wird insoweit überhaupt nichts bescheinigt (keine entsprechende Eintragung), so wird von Gesetzes wegen der für die die Ausschüttung empfangende Körperschaft ungünstigste Fall unterstellt, dass die gesamte Dividende aus EK 45 stammt (§ 44 Abs. 1 Nr. 6 Satz 3 KStG 1999).

Ist die Dividende über eine (oder mehrstufig über mehrere) Personengesellschaft(en) bezogen worden, ergibt sich aus der Anlage ESt 1, 2, 3 B (K), in welcher Höhe Einnahmen i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG und § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG (i. V. m. § 20 Abs. 3 EStG), für die der Teilbetrag EK 45 als verwendet gilt, in den Einkünften enthalten sind. Der Feststellungsbescheid ist auch insoweit ein Grundlagenbescheid. Daher müssen die Eintragungen auf der Ebene der Personengesellschaft ggf. auf ihre Richtigkeit überprüft werden.

3. Technische Umsetzung

3.1. Überprüfung auf der Ebene einer Körperschaft, die eine Ausschüttung empfängt

Bei der eine Ausschüttung empfangenden Körperschaft sind hier folgende Kennzahlen von Bedeutung:^[1]

Kz. 19.30

Hier ist die anzurechnende KSt in DM/Pf einzutragen.

Kz. 19.76

Hier ist der Teil der Dividendeneinnahmen einzutragen, für die der Teilbetrag

EK 45 als verwendet gilt einschließlich der darauf entfallenden KSt-Minderung (vgl. § 28 Abs. 6 Satz 1 KStG 1999) zuzüglich die darauf entfallende anrechenbare KSt (3/7 der entsprechenden Dividende).

Das ist damit der um 3/7 anrechenbare KSt erhöhte bescheinigte Betrag an „EK

45-Leistungen” aus der Steuerbescheinigung/den Steuerbescheinigungen (bzw. der um 3/7 anrechenbare KSt erhöhte Betrag aus der Anlage ESt 1, 2, 3 B (K), Spalte 3).

↓

(verwendetes EK 45 + darauf entfallende KSt-Minderung) + (3/7 anrechenbare KSt)

Allerdings sind folgende Besonderheiten zu beachten:

(1)	Wird eine „EK 45-Leistung” in der S...