Dr. Hans Flick, Prof. Dr. Dr. h.c. Franz Wassermeyer
10.41 Abgrenzung der Einkünfte aus passivem Erwerb
10.41.1 Hat die ausländische Gesellschaft gemischte Einkünfte, so sind die Einkünfte aus passivem Erwerb wie folgt abzugrenzen:
- 1. Vom Gesamtbetrag der nach deutschem Steuerrecht ermittelten Einkünfte der Gesellschaft ist die Summe der darin enthaltenen Einkünfte aus aktiver Tätigkeit abzuziehen (Gesamtermittlung).
- 2. Abweichend von Nr. 1 können die Einkünfte für sich allein durch eine gesonderte Teilbilanz bzw. Einnahmen-Überschussrechnung ermittelt werden, wenn sie gesondert von den übrigen Einkünften auf Grund der Buchführung der Zwischengesellschaft leicht und eindeutig zu erfassen sind (Sonderermittlung).
10.41.2 Sind aktive Tätigkeiten und passiver Erwerb so eng verbunden (zB aktiver und passiver Handel), daß die Einkünfte aus aktiver Tätigkeit nicht gesondert ausgewiesen werden können, so sind die gesamten Einkünfte nach dem Umsatz aufzuteilen, wenn zutreffendere Aufteilungsmaßstäbe nicht gegeben sind.
10.41.3 Bei der Sonderermittlung sowie der Aufteilung der Einkünfte nach Tz. 10.41.2 sind die Beteiligten verpflichtet, auf Verlangen alle diejenigen Angaben über die aktive Tätigkeit zu machen und alle Nachweise zu erbringen, die zur vollen Erfassung und Abgrenzung der Einkünfte aus passivem Erwerb notwendig sind.
10.41.4 Beispiele
- 1. Bezieht eine ausländische Vermögensverwaltungsgesellschaft außer Einkünften aus passivem Erwerb auch Zinsen und Dividenden, die unter § 8 Abs. 1 Ziff. 7 oder Abs. 2 AStG fallen, so sind bei der Gesamtermittlung zunächst die Gesamteinkünfte zu ermitteln und sodann davon die genannten Zinsen und Dividenden, gekürzt um die damit im Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten, abzuziehen.
- 2. Erzielt eine ausländische Gesellschaft Gewinne aus Produktionstätigkeit und daneben davon leicht abzusondernde Einkünfte aus passivem Erwerb, wie Wertpapier- oder Beteiligungserträge, so kann von der Ermittlung der gesamten Einkünfte Abstand genommen werden. Es genügt in diesem Fall die gesonderte Ermittlung der Einkünfte aus passivem Erwerb.
- 3. Veräußert eine ausländische Gesellschaft Waren im aktiven Handel zu anderen Handelsspannen als im passiven Handel, so ist im Fall der Tz. 10.41.2 für die Ermittlung der Einkünfte aus passivem Erwerb der Gesamtgewinn nach Maßgabe der jeweiligen Umsätze unter Berücksichtigung der Handelsspannen aufzuteilen, es sei denn, die Anwendung einer anderen Methode führt zu einem zutreffenderen Ergebnis.
10.5 Anwendung von Doppelbesteuerungsabkommen
10.5.1 Für die Anwendung eines DBA zwischen der Bundesrepublik und dem Sitzstaat der Zwischengesellschaft wird der Hinzurechnungsbetrag wie eine Gewinnausschüttung behandelt (§ 10 Abs. 5 AStG). Er unterliegt danach grundsätzlich uneingeschränkt der deutschen Besteuerung.
10.5.2 Sieht das Abkommen für Gewinnausschüttungen, die einer wesentlich beteiligten deutschen Kapitalgesellschaft von einer Gesellschaft des anderen Landes zufließen, die Freistellung von der deutschen Steuer vor (DBA-Schachtelprivileg), so ist der Hinzurechnungsbetrag nach Maßgabe des im Verhältnis zum Sitzstaat der ausländischen Gesellschaft anzuwendenden Abkommens freizustellen. Hierbei ist zu beachten, daß viele Abkommen das DBA-Schachtelprivileg auf die Ausschüttung von aktiv tätigen Gesellschaften beschränken. Erstreckt sich das DBA-Schachtelprivileg nur auf die Körperschaftsteuer, so ist der Hinzurechnungsbetrag nur bei der Gewerbesteuer anzusetzen.
10.5.3 Sind Anteile an einer ausländischen Zwischengesellschaft nicht dem bürgerlich-rechtlichen Eigentümer, sondern einem unbeschränkt steuerpflichtigen Dritten zuzurechnen (zB nach §§ 5, 6 oder 11 StAnpG oder nach § 7 Abs. 4 AStG), so bestimmt sich aus dem Verhältnis dieses Dritten zu der Zwischengesellschaft, ob ein DBA-Schachtelprivileg entsprechend anzuwenden ist.
10.5.4 Bestehen Zweifel, ob ein DBA-Schachtelprivileg nach den Verhältnissen im Sitzstaat der ausländischen Gesellschaft für deren Ausschüttungen zu gewähren ist, so sind sie im Auskunftsverfahren, gegebenenfalls im Verständigungsverfahren, zu klären.
2. BdF, Schr. v. 11.4.1975 – IV C 5 - S 1353 - 1/75,StEK AStG § 8 Nr. 1(Bei der Belastungsberechnung können Ausgleichsposten, die zum Ausgleich von inflationsbedingten Aufwertungsgewinnen gebildet worden sind, berücksichtigt werden)
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den Vertretern der obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die Ermittlung der Ertragsteuerbelastung im Rahmen des § 8 Abs. 3 AStG Folgendes:
Bei der Ermittlung der Ertragsteuerbelastung einer ausländischen Gesellschaft, die unter Teilnahme am allgemeinen Verkehr einen qualifizierten Geschäftsbetrieb des Handels, der Dienstleistungserbringung oder der Vermietung oder Verpachtung von beweglichen Sachen unterhält, ist es nicht zu beanstanden, wenn Ausgleichsposten, die nach den Vorschriften des Steuerrechts des Sitzstaates der Gesellschaft zum Ausgleich von inflationsbedingten Aufwertungsgewinnen gebildet worden sind, berücksichtigt werden. Eine Berücksichtigung unterbleibt jedoch bei der Ermittlung der Einkünfte, die dem Hinzurechnungsbetrag nach § 10 Abs. 3 AStG zugrunde liegen.
3. FinMin. Bremen, Erlass v. 16.6.1975 – S 1354 - 100 - 1,StEK AStG § 10 Nr. 5 = FR 1975, 352(Steuerliche Beurteilung der Gewährung von Freianteilen an eine Zwischengesellschaft aus der Erhöhung des Nennkapitals aus Gesellschaftsmitteln einer ausländischen Kapitalgesellschaft bei der Ermittlung des Hinzurechnungsbetrags gem. § 10 Abs. 3 AStG)
Gemäß § 7 KapErhStG sind die Vorschriften der §§ 1 und 3 KapErhStG auch auf den Erwerb von Anteilsrechten an ausländischen Gesellschaften anzuwenden, wenn