Anlage G 2023 – Tipps und Gestaltung / 5 Besonderheiten

5.1 Liebhaberei

Rz. 1012

Voraussetzung für alle Gewinnermittlungsarten ist die Gewinnerzielungsabsicht. Diese liegt vor, wenn davon auszugehen ist, dass ein Totalgewinn angestrebt wird. "Totalgewinn" ist das Gesamtergebnis des Betriebs von der Gründung bis zur Veräußerung, Aufgabe oder Liquidation. Ist nicht von einem Totalgewinn auszugehen, weil aus einer Tätigkeit über einen längeren Zeitraum Verluste erzielt werden, besteht die Vermutung, dass eine Liebhaberei vorliegt. Bei einer Liebhaberei können die Verluste nicht mit anderen positiven Einkünften verrechnet werden.

Ist später von einer Gewinnerzielungsabsicht auszugehen, verliert der Betrieb von dem betreffenden Zeitpunkt an seine Eigenschaft als Liebhaberei (BFH, Beschluss v. 16.3.2012, IV B 155/11, BFH/NV 2012 S. 950). Wird ein Betrieb, der als Liebhaberei behandelt wird, veräußert, orientiert sich der Veräußerungsgewinn nicht am tatsächlichen Veräußerungserlös, sondern an dem Wert, den der Betrieb im Zeitpunkt des Übergangs vom steuerlich relevanten Betrieb zum Liebhabereibetrieb hatte (BFH, Urteil v. 11.5.2016, X R 15/15, BFH/NV 2017 S. 96).

Es liegt eine umfangreiche Rspr. zur Abgrenzung der Liebhaberei von der Einkunftserzielungsabsicht vor. Exemplarisch wird auf folgende BFH-Urteile verwiesen: BFH, Urteil v. 15.11.2006, XI R 58/04, BFH/NV 2007 S. 434; BFH, Urteil v. 27.5.2009, X R 62/06, BFH/NV 2009 S. 1793; BFH, Beschluss v. 18.4.2013, VIII B 135/12, BFH/NV 2013 S. 1556.

5.2 Gewerblicher Grundstückshandel

Rz. 1013

Grundsätzlich unterliegt die Veräußerung von Grundstücken keiner Einkunftsart (Ausnahme: Veräußerung im Rahmen der Spekulationsfrist; → Tz 988). Liegen jedoch die Merkmale eines Gewerbebetriebs vor (→ Tz 1006), ist von einem gewerblichen Grundstückshandel auszugehen. Zur Abgrenzung von der privaten Vermögensverwaltung zum gewerblichen Grundstückshandel kommt es wesentlich auf die Dauer der Nutzung vor der Veräußerung und die Zahl der veräußerten Objekte an.

Grundsätzlich gilt die Veräußerung von mehr als drei Objekten innerhalb eines Fünfjahreszeitraums als gewerblich. Hiervon gibt es allerdings Ausnahmen; z. B. werden in die Drei-Objektbetrachtung selbst genutzte Wohnungen, Grundstücke, die durch Erbfolge übergegangen sind, teilentgeltliche Veräußerungen oder Schenkungen an Angehörige nicht einbezogen. Allerdings kann auch der Verkauf von weniger als vier Objekten in zeitlicher Nähe zu ihrer Errichtung zu einer gewerblichen Tätigkeit führen. Auch die unentgeltliche Übertragung des Grundstücks auf die Ehefrau, die ihrerseits dann den Verkauf vornimmt, kann einbezogen werden (BFH, Urteil v. 23.8.2017, X R 7/15, BFH/NV 2018 S. 325). Werden Grundstücke in eine KG eingebracht, an der der Eigentümer der Grundstücke zu 100 % beteiligt ist, kann ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegen, sofern die Drei-Objekt-Grenze überschritten ist (BFH, Urteil v. 28.10.2015, X R 22/13, BFH/NV 2016, 325).

Einzelheiten und ein Prüfschema: BMF, Schreiben v. 26.3.2004, IV A 6 – S 2240 – 46/04, BStBl 2004 I S. 434.

Der Fünf-Jahres-Zeitraum wird grundsätzlich nicht verlängert (FG Münster, Urteil v. 26.4.2023, 13 K 3367/20 G, EFG 2023 S. 1094, Revision anhängig, Az. beim BFH III R 14/23).

Rz. 1014

Besonders aufpassen müssen Gesellschafter von Personengesellschaften. Denn auch wenn ein Steuerpflichtiger in eigener Person kein einziges Objekt veräußert, kann er allein durch die Zurechnung der Grundstücksverkäufe von Personengesellschaften oder Gemeinschaften einen gewerblichen Grundstückshandel betreiben (BFH, Urteil v. 22.8.2012, X R 24/11, BFH/NV 2012 S. 2068).

5.3 Photovoltaikanlagen

Rz. 1015

Wer eine Photovoltaikanlage betreibt und den Strom in das öffentliche Netz einspeist, erzielt grundsätzlich Einkünfte aus Gewerbebetrieb.

Praxis-Tipp

Steuerbefreiung für Photovoltaikanlagen

Bereits ab 2022 sind Einkünfte aus Photovoltaikanlagen steuerbefreit, wenn sie folgende Voraussetzungen erfüllen:

• Installation auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Dächern von Garagen und Carports und anderweitiger Nebengebäude) bis zu 30 kW (peak) oder
• Installation auf sonstigen Gebäuden (z. B. Mehrfamilienhaus oder gemischt genutzte Gebäude) bis zu 15 kW (peak) je Wohn-/Gewerbeeinheit oder
• Installation auf Nicht-Wohnzwecken dienenden Gebäuden, z. B. Gewerbeimmobilie mit einer Gewerbeeinheit, Garagengrundstück, bis zu 30 kW (peak) oder
• Installation auf Gewerbeimmobilien mit mehreren Gewerbeeinheiten bei einer installierten Gesamtbruttoleistung lt. Marktstammdatenregister von bis zu 15 kW (peak) je Gewerbeeinheit.

Die Steuerbefreiung gilt dabei für den Betrieb einer einzelnen Anlage oder mehrerer Anlagen bis max. 100 kW (peak) und ist pro Steuerpflichtigen (natürliche Person, Kapitalgesellschaft) oder pro Mitunternehmerschaft zu prüfen.

Werden ausschließlich steuerfreie Einnahmen aus dem Betrieb von begünstigten Photovoltaikanlagen erzielt, braucht hierfür kein Gewinn mehr ermittelt und damit z. B. auch keine Anlage EÜR abgegeben zu werden.

Einzelheiten siehe BMF, Schreiben v. 17.7.2023, IV C 6 - S 2121/23/10001:001, BStBl 2023 I S. 1494.

Für die Betrieb...