Ansässigkeit, Abkommensberechtigung und abkommensrechtliche Quellensteuer-Schachtelprivilegierung einer US-amerikanischen "S-Corporation"

Leitsatz

1. Für die Beurteilung, ob eine "Gesellschaft" i.S.d. Art. 3 Abs. 1 Buchst. e DBA-USA 1989 vorliegt, ist die Rechtsordnung des Quellenstaats maßgeblich. Die Ausübung des steuerlichen Wahlrechts, in den USA als sog. S-Corporation nicht mit der dortigen Corporate Tax besteuert zu werden, ändert aus deutscher Sicht nichts an der Einordnung als juristische Person.

2. Wer Nutzungsberechtigter i.S.d. Art. 10 Abs. 2 DBA-USA 1989 i.V.m. Nr. 10 des dazu ergangenen Protokolls vom 29.08.1989 ist, bestimmt sich nach dem nationalen Steuerrecht des Ansässigkeitsstaats der ausschüttenden Kapitalgesellschaft. Bei der Ausschüttung einer deutschen Kapitalgesellschaft an eine sog. S-Corporation ist aus deutscher Sicht die S-Corporation als mit der Dividende beschränkt KSt-Pflichtige die Nutzungsberechtigte der Dividende.

3. Eine sog. S-Corporation, welche in den USA infolge der Ausübung des steuerlichen Wahlrechts wie eine Personengesellschaft behandelt wird, ist nach Art. 4 Abs. 1 Buchst. b DBA-USA 1989 insoweit eine in den USA ansässige und damit abkommensberechtigte Person, als die von der Gesellschaft bezogenen Einkünfte in den USA bei der Gesellschaft oder bei ihren in den USA ansässigen Gesellschaftern wie Einkünfte dort Ansässiger besteuert werden.

4. Der sog. S-Corporation ist infolge ihrer Qualifizierung als juristische Person in Deutschland das sog. Schachtelprivileg nach Art. 10 Abs. 2 S. 1 Buchst. a DBA-USA 1989 zu gewähren.

Normenkette

§ 50d Abs. 1 S. 2 EStG, Art. 4 Abs. 1 Buchst. b, Art. 10 Abs. 2 S. 1 Buchst. a DBA-USA 1989 a.F.

Sachverhalt

Es ging um eine US-Inc. Diese hatte in den USA nach Subchapter S des Internal Revenue Code (IRC) für die Besteuerung als sog. "S-Corporation" optiert. Sie war daher in den USA nicht körperschaftsteuerpflichtig. Ihre Einkünfte wurden vielmehr unmittelbar bei den beiden in den USA ansässigen Gesellschaftern besteuert.

Die Inc. war an der im Inland ansässigen GmbH mit einem Geschäftsanteil von 50 % beteiligt. Diese schüttete in den Streitjahren 2003 und 2004 an die Inc. Gewinne aus und behielt hierauf gem. § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 und § 49 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a EStG i.V.m. § 2 Nr. 1 und § 8 Abs. 1 KStG KapESt i.H.v. von 25 % ein.

Die Inc. beantragte beim (seinerzeitigen) BfF (dem nunmehrigen BZSt) unter Hinweis auf das sog. Schachtelprivileg nach Art. 10 Abs. 2 S. 1 Buchst. a DBA-USA 1989 a.F. und die danach gegebene Reduzierung der KapESt auf 5 % der Bruttodividende die Teilerstattung der Steuerabzugsbeträge. Das BfF entsprach dem nur partiell; der Inc. als sog. "S-Corporation" stehe lediglich ein Anspruch auf Ermäßigung der Abzugsteuern auf 15 % nach Art. 10 Abs. 2 S. 1 Buchst. b DBA-USA 1989 a.F. zu, nicht jedoch die weitergehende Abkommensvergünstigung des Art. 10 Abs. 2 S. 1 Buchst. a DBA-USA 1989 a.F.

Die dagegen gerichtete Klage blieb erfolglos. Das FG Köln entschied (im Urteil vom 20.04.2007, 2 K 4034/05, Haufe-Index 1763588, EFG 2007, 1056) gegen die US-Inc., weil Art. 10 Abs. 2 S. 1 Buchst. a DBA-USA 1989 a.F. "teleologisch" zu reduzieren sei. Schon zuvor war (für ein anderes Streitjahr) zulasten der US-Inc. erkannt worden, nämlich durch Urteil des FG Köln vom 16.02.2006, 2 K 2100/03 (Haufe-Index 1494515, EFG 2006, 746); seinerzeit wurde die für die Gewährung des Privilegs notwendige "Ansässigkeit" der US-Inc. in den USA infolge der Option für die transparente Besteuerung verneint.

Entscheidung

Vor dem BFH bekam die Inc. recht:

Sie sei auch aus Abkommenssicht in den USA ansässig und zudem "Nutzungsberechtigte" der Dividenden. Sie sei unbeschadet der Option für die transparente Besteuerung in den USA auch eine Kapitalgesellschaft, das alles jedenfalls nach Maßgabe des hier allein beachtlichen deutschen Rechts. Wenn dem aber so sei, dann stehe ihr auch uneingeschränkt das Quellensteuer-Schachtelprivileg des DBA-USA 1989 a.F. zu.

Hinweis

Ein argumentativ recht verwickelter Fall, den die Vorinstanz (das FG Köln) schon zweifach beschäftigt und schon zweifach zu einer Klageabweisung bewogen hatte. Der BFH gab der klagenden US-Kapitalgesellschaft jetzt – aus deren Sicht: endlich – recht:

1. Ebenso wie die LLC, über deren steuerliche Behandlung der BFH erst soeben (im Urteil ebenfalls vom 20.08.2008, I R 34/08, BFH/PR 2009, 35, BFH/NV 2008, 2123) entschieden hat, kann auch die sog. Subchapter-S-Corporation in den USA für die steuerliche Behandlung als Personengesellschaft, also für die "Transparenz" optieren: das Prinzip des check the box.

2. Tut sie das und wählt sie die Transparenzbesteuerung ihrer Gesellschafter, dann wird die nach deutschem Recht gleichwohl als Kapitalgesellschaft behandelt, und diese Rechtsbetrachtung ist nach dem DBA-USA dann maßgeblich, wenn sich die S-Corp. an einer deutschen Kapitalgesellschaft beteiligt und ihr von dieser Dividenden ausgeschüttet werden. Das Besteuerungsrecht für diese Dividenden steht insoweit den USA und nicht Deutschland zu, als an der S-Corp. in den USA ansässige (und besteuerte) Personen beteiligt sind. Gleicherm...