Anschaffungskosten nach HGB und EStG / 9 Sacheinlagen

9.1 Tatbestände

Rz. 110

Sacheinlagen gibt es bei folgenden Tatbeständen:

• Einzelkaufleute überführen Gegenstände aus dem Privatvermögen in das Betriebsvermögen,
• Gesellschafter machen eine Sacheinlage gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten (Sachkapitalerhöhung),
• Sacheinlagen bei der Gründung von Einzelunternehmen oder Gesellschaften (Sachgründung).

9.2 Handelsrecht

Rz. 111

Handelsrechtlich werden die eingelegten Vermögensgegenstände mit ihren Zeitwerten im Zeitpunkt der Einlage aktiviert. Nach den Gepflogenheiten vorsichtiger Kaufleute wird dabei nicht über die ursprünglichen Anschaffungskosten, vermindert um planmäßige Abschreibungen, hinausgegangen. Auch Sacheinlagen in Kapitalgesellschaften werden mit ihren Zeitwerten angesetzt. Ist der Nennwert der hierfür an den Einlegenden ausgegebenen Anteile geringer, so wird der Differenzbetrag der Kapitalrücklage zugeführt.^[1]

[1] § 272 Abs. 2 HGB. Zur Frage der Zulässigkeit einer niedrigeren Bewertung im Rahmen vernünftiger kaufmännischer Beurteilung, Schmidt/Hoffmann, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 12. Aufl. 2020, § 247 HGB Rz. 190.

9.3 Steuerrecht

Rz. 112

Steuerrechtlich liegt bei der Überführung eines Wirtschaftsguts aus dem Privatvermögen in ein Betriebsvermögen eine Einlage vor, die mit dem Teilwert für den Zeitpunkt der Zuführung zu bewerten ist.^[1]

[1] § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Hs. 1 EStG.

9.3.1 Höchstansatz Anschaffungs- oder Herstellungskosten

Rz. 113

Wurde das zugeführte Wirtschaftsgut innerhalb der letzten 3 Jahre vor dem Zeitpunkt der Zuführung angeschafft oder hergestellt, ist die Einlage zwar auch mit dem Teilwert zu bewerten. Es dürfen aber höchstens die früheren Anschaffungs- oder Herstellungskosten angesetzt werden.^[1] Ist der Teilwert in diesem Fall (Anschaffung oder Herstellung in den letzten 3 Jahren vor der Zuführung) niedriger als die Anschaffungs- und Herstellungskosten, so ist – gemäß dem im Gesetz zwingend vorgeschriebenen Regelbewertungsmaßstab – der niedrigere Teilwert anzusetzen.^[2]

Praxis-Beispiel

U kauft am 20.8.01 Wertpapiere und hält sie in seinem Privatvermögen. Die Anschaffungskosten betrugen 5.000 EUR. Wegen inzwischen gestiegenen Kurses würden die Anschaffungskosten am 15.5.02 6.000 EUR betragen. U will die Wertpapiere noch im Mai 02 verkaufen. Um die Besteuerung eines Veräußerungsgewinns nach § 23 EStG zu vermeiden, will U die Wertpapiere am 15.5.02 mit ihrem Teilwert in das Betriebsvermögen einlegen und anschließend verkaufen.

In diesem Beispiel wäre bei einer Einlage in das Betriebsvermögen der Teilwert der Wertpapiere am 15.5.02 vom Tageskurs zu diesem Zeitpunkt abzuleiten. Die Wertpapiere sind aber höchstens mit den Anschaffungskosten anzusetzen. Könnten die Wertpapiere mit dem Teilwert eingelegt werden, könnte U sie mit 6.000 EUR in sein Betriebsvermögen einlegen und kurze Zeit später für 6.000 EUR oder zu einem je nach Kursänderung etwas niedrigeren oder höheren Preis verkaufen. So könnte U eine Besteuerung der im Privatvermögen eingetretenen Wertsteigerung vermeiden. Das soll durch die Begrenzung des Einlagewerts mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten verhindert werden.

Rz. 114

Unentgeltlicher Erwerb ist keine Anschaffung i. S. v. § 6 Abs. 1 Nr. 5a EStG. In diesem Fall kommt es darauf an, ob der Rechtsvorgänger das Wirtschaftsgut innerhalb der letzten 3 Jahre vor der Einlage des Unternehmers angeschafft oder hergestellt hat. Ist das der Fall, sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Rechtsvorgängers maßgebend.^[3]

[1] § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Buchst. a EStG.

[2] BFH, Urteil v. 7.12.1978, I R 142/76.

[3] BFH, Urteil v. 14.7.1993, X R 74-75/90, BStBl 1994 II S. 15.

9.3.2 Kürzung um mögliche Absetzungen für Abnutzung

Rz. 115

Bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um Absetzungen für Abnutzung zu kürzen, die auf den Zeitraum zwischen der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts und der Einlage entfallen.^[1] Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind auch dann um die AfA nach § 7 EStG zu kürzen, wenn das Wirtschaftsgut nach einer Nutzung außerhalb der Einkunftsarten eingelegt wird.^[2] Wurden während der Zugehörigkeit zum Privatvermögen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Rahmen der Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter nach § 9 Abs. 1 Nr. 7 Satz 2 EStG in voller Höhe als Werbungskosten abgesetzt, beträgt der Einlagewert 0 EUR.^[3]

Praxis-Beispiel

Unternehmer U kaufte am 10.1.01 einen Computer für 3.000 EUR einschließlich USt. Er nutzte ihn zunächst privat. Am 30.6.02 legte er ihn in sein Betriebsvermögen ein. Der Teilwert betrug zu diesem Zeitpunkt 2.500 EUR. Die Nutzungsdauer beträgt 3 Jahre. Der Computer war zwar mit dem Teilwert einzulegen. Höchstens durften aber die Anschaffungskosten abzüglich der Absetzungen für Abnutzung angesetzt werden, obwohl im Privatvermögen keine Abschreibungen geltend gemacht werden konnten. U konnte daher nur die um die Abschreibungen für 1¹/2 Jahre, also um 1.500 EUR gekürzten Anschaffungskosten ansetzen. Der Computer war daher am 30.6.02 mit 1.500 EUR dem Betriebsvermögen zuzuführen.

[1] § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 EStG.

[2] R 6.12 Abs. 1 Satz 2 EStR.

[3] H 6.12, Geringwertige...