Arzttätigkeit in ausländischen Hotels oder Resorts und a ... / V. Betriebsausgaben

Zu beurteilen ist, welche Betriebsausgaben (BA) die Ärzte geltend machen können. Die BE in Gestalt der Sacheinnahmen führen möglicherweise unmittelbar zu BA.

Dazu folgende Überlegungen: Die Einordnung einer Sacheinnahme als BE führt bei der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung (EÜR) dazu, dass die Sacheinnahme gleichzeitig als BA zu behandeln ist. Die erfolgswirksame Berücksichtigung sowohl im Zeitpunkt der Sacheinnahme als auch im Zeitpunkt der nachfolgenden Verwertung – durch Veräußerung oder Entnahme – führt ansonsten zu einer unzulässigen Doppelbesteuerung.^[33]

Der BFH beurteilt eine Sacheinnahme im Ergebnis so, als hätte die steuerpflichtige Person

• im ersten Schritt Geld vereinnahmt und
• im zweiten Schritt mit diesem Geld dann Sachen erworben.^[34]

Beachten Sie: Eine doppelte Besteuerung droht hier ebenfalls. Die Sacheinnahmen – An- und Abreise, Unterkunft und Verpflegung – werden zwar nicht veräußert, aber entnommen. Zur Ermittlung des Gewinns sind auch bei der EÜR Entnahmen und Einlagen ebenso zu berücksichtigen wie beim BV-Vergleich.^[35]

Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter, die eine steuerpflichtige Person dem Betrieb für sich, für ihren Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat. Sowohl Wirtschaftsgüter als auch Nutzungen und Leistungen können Gegenstand einer Entnahme sein (§ 4 Abs. 1 S. 2 EStG).

Die Ärzte erhalten die Teilnahme ihrer Angehörigen als Sacheinnahme für ihre Tätigkeit in den Hotels. Durch die Teilnahme der Angehörigen entnehmen sie die Sacheinnahme aus dem BV. Die Aufwendungen für die Angehörigen sind grundsätzlich in voller Höhe privat veranlasst (§ 12 Nr. 1 EStG).

Ist eine Entnahme aus dem BV insoweit überhaupt möglich? Zu beurteilen ist, ob eine Entnahme aus dem BV insoweit überhaupt möglich ist. Der Teilnahme der Angehörigen liegt insoweit kein Vorteil, sondern ein Anspruch zugrunde. Dieser könnte auch selbständig übertragen werden, wenn die Vereinbarungen mit den Hotels dies zulassen. Die Ansprüche auf An- und Abreise, Unterkunft und Verpflegung können Gegenstand einer Entnahme sein.

Eine doppelte Besteuerung durch eine Sacheinnahme und eine Entnahme ist in Bezug auf die Angehörigen nicht gerechtfertigt. Die Sacheinnahme ist entweder nicht zu berücksichtigen oder durch eine BA auszugleichen. Die Entnahme führt zu einer Gewinnerhöhung.

Das gilt eingeschränkt auch für die Ärzte. Die Aufwendungen für An- und Abreise sowie Unterkunft sind teilweise privat veranlasst und die Aufwendungen für Verpflegung sind in voller Höhe privat veranlasst (§ 12 Nr. 1 EStG).

Die für die Sacheinnahmen angesetzten Werte sind als BA zu berücksichtigen, soweit sie betrieblich veranlasst sind. BA sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind (§ 4 Abs. 4 EStG). Die Reisekosten der Ärzte gehören zu den BA.

Eingeschränkter Abzug als BA: Der Abzug als BA ist aber eingeschränkt. Ein vollständiger Abzug der Kosten als BA ist nur möglich, wenn eine untergeordnete private Mitveranlassung der Reise besteht. Bei einer untergeordneten betrieblichen Mitveranlassung scheidet ein Abzug der Aufwendungen in vollem Umfang aus.^[36] Das ist im Einzelfall zu entscheiden. Eine Aufteilung nach Zeitanteilen erscheint insoweit sachgerecht. Dazu folgendes

Beispiel

Ärztin A ist nach Vermittlung durch einen Dienstleister für vier Wochen in einem Hotel auf den Malediven tätig. Dort übernimmt sie jeweils von Montag bis Freitag eine Sprechstunde von 4 Stunden. Bei Bedarf leistet sie in Notfällen umgehend Hilfe (eine Bereitschaftszeit im rechtlichen Sinne soll im Übrigen nicht vorliegen).

Aufenthalt	28 Tage	24 h	672 h	100 %
Sprechstunde	20 Tage	4 h	80 h
Notfälle	10 Tage	2 h	20 h
Tätigkeit			100 h	15 %

Lösung: Die Aufwendungen für die Flüge und die Unterkunft sind nur zu 15 % abzugsfähig. Die Kosten für die Verpflegung sind grundsätzlich privat veranlasst. Darüber hinaus können im Einzelfall weitere BA vorliegen, die keiner Einschränkung unterliegen.

Die nachfolgende Übersicht dient der Veranschaulichung der Darstellung der BE, BA und Entnahmen in der Gewinnermittlung durch EÜR.

Person	Aufwendung	Sacheinnahme	Korrektur	Entnahme
Arzt	An- & Abreise	BE	BA	teilweise
	Unterkunft	BE	BA	teilweise
	Verpflegung	BE	BA	vollständig
	Ausflüge	BE	BA	vollständig
Angehörige	An- & Abreise	BE	BA	vollständig
	Unterkunft	BE	BA	vollständig
	Verpflegung	BE	BA	vollständig
	Ausflüge	BE	BA	vollständig

Die Besteuerung erfolgt im Ergebnis über die Entnahme. Der Gewinn ist um die Entnahme zu erhöhen. Eine doppelte Besteuerung durch BE und Entnahme ist mittels einer Korrektur durch eine BA ausgeschlossen. Der teilweise Ansatz einer Entnahme gewährleistet, dass bei Ärzten nur die betrieblich veranlassten Aufwendungen zum Abzug als BA kommen. Bei den Angehörigen liegen in voller Höhe Entnahmen vor. Ein BA-Abzug ist insoweit ausgeschlossen.

Zu überlegen ist, ob aus Gründen der Vereinfachung eine ausschließliche Abbildung der Entnahmen in der Gewinnermittlung sachgerecht ist. Der Gewinn is...