Aufwendungen für Fahrzeuge der Spitzenklasse (estb 2023, ... / 3. Abzugsverbot für Aufwendungen, die repräsentativen Zwecken dienen (§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG)

Mit den einschränkenden Regelungen in § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG hat der Gesetzgeber bestimmte Kosten auch bei unstreitiger betrieblicher Veranlassung vom BA-Abzug ausgeschlossen. Dies gilt u.a. für Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen. Hierbei handelt es sich insbesondere um Aufwendungen für Zwecke

• der sportlichen Betätigung,
• der Unterhaltung von Geschäftsfreunden,
• der Freizeitgestaltung und
• der Repräsentation.

Beraterhinweis Häufig wird ein BA-Abzug schon am Abzugsverbot des § 12 EStG scheitern, z.B. wenn die mit betrieblichen Mitteln angeschaffte Motorjacht ausschließlich nahen Angehörigen zur Verfügung steht. Ist jedoch eine ausschließlich betriebliche Verwendung unstreitig – indem z.B. die Motorjacht ausschließlich Geschäftsfreunden zur Verfügung gestellt wird –, greift das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG. Es gilt über § 9 Abs. 5 EStG entsprechend im Bereich der Überschusseinkünfte.

a) Konzeption des Abzugsverbots nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG

§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. Nr. 4 EStG ist eine Vorschrift, die auf dem auch in § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 7 EStG zum Ausdruck kommenden Rechtsgedanken beruht, Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind, vom steuermindernden Abzug auszuschließen. Beachten Sie, dass § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG der Regelung in § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 7 EStG vorgeht.

Pauschalierende Lösung von Abgrenzungsschwierigkeiten: Als Rechtsfolge soll der Gewinn nicht um bestimmte betrieblich veranlasste Repräsentationsaufwendungen gemindert werden können. Dabei unterstellt das Gesetz die Unangemessenheit der Aufwendungen nach der Art einer unwiderlegbaren Vermutung. Durch die Abzugsverbote in § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG wollte der Gesetzgeber die tatsächlichen Schwierigkeiten, die bei der Abgrenzung zwischen dem betrieblichen Bereich und der privaten Lebensführung auftreten,

• in pauschalierter Weise lösen und
• Missbräuchen des Steuerpflichtigen vorbeugen.

Aus der Gesetzesbegründung ergibt sich, dass die in § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG genannten Aufwendungen generell nicht abziehbar sein sollen, weil sie nach Auffassung des Gesetzgebers bereits ihrer Art nach als unangemessener Repräsentationsaufwand anzusehen sind. Eines konkret festzustellenden Zusammenhangs mit der Lebensführung des Steuerpflichtigen bedarf es daher nicht. Das Abzugsverbot greift somit immer dann ein, wenn bei typisierender Betrachtung die Möglichkeit besteht,

• Geschäftsfreunde zu unterhalten oder
• privaten Neigungen nachzugehen.

Nicht abziehbar sind z.B. Aufwendungen für das Halten von Rennpferden aus repräsentativen Gründen^[13], für das Unterhalten eines Rennwagens^[14], für Pkw-Oldtimer^[15] und für ein Sportflugzeug^[16]. Ausnahme: Chartert der Unternehmer ein Flugzeug für betriebliche Zwecke und sind die Chartergebühren vor dem Hintergrund des im Unternehmen erwirtschafteten Umsatzes und Gewinns nicht unangemessen hoch, greift das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG dagegen nicht ein^[17].

Das Abzugsverbot greift auch dann, wenn zwar ein "Werbeeffekt" vorliegt, jedoch die Möglichkeit besteht, dass das jeweilige Wirtschaftsgut auch der Unterhaltung von Geschäftsfreunden dient^[18]. Ausnahme: Es greift jedoch dann nicht, wenn die Verwendung eines Schiffes zu Unterhaltungs- oder sportlichen Zwecken ausscheidet, weil das Schiff als "schwimmender Besprechungsraum" genutzt wird^[19].

Unter das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG können auch Aufwendungen für sog. "Herrenabende" fallen^[20]. Entsprechendes gilt für Aufwendungen für die Durchführung eines Golfturniers einschließlich der Aufwendungen für die Bewirtung der Turnierteilnehmer und Dritter im Rahmen einer sich an das Turnier anschließenden Abendveranstaltung^[21]. Ausnahme: Anders ist dies jedoch bei Aufwendungen im Zusammenhang mit einer Golfturnierreihe mit freier Teilnahmemöglichkeit für jeden Interessenten, zu deren Finanzierung sich ein Brauereibetrieb gegenüber seinen Geschäftspartnern im Rahmen von Bierliefervereinbarungen vertraglich verpflichtet hat. Hier steht § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG dem BA-Abzug nicht entgegen^[22].

[13] BFH v. 2.7.2008 – XI R 66/06, BStBl. II 2009, 206.

[14] BFH v. 22.12.2008 – III B 154/07, BFH/NV 2009, 579.

[15] BFH v. 10.8.2011 – I B 42/11, BFH/NV 2011, 2097.

[16] FG München v. 8.3.2010 – 7 K 1182/08, EFG 2010, 1345.

[17] FG Hamburg v. 13.9.2006 – 6 K 242/02, EFG 2007, 616.

[18] BFH v. 2.12.2012 – IV R 25/09, BStBl. II 2012, 824 = EStB 2012, 362 (Brill).

[19] BFH v. 20.2.2019 – XI B 15/18, BFH/NV 2020, 207.

[20] BFH v. 13.7.2016 – VIII R 26/14, BStBl. II 2017, 161 = EStB 2017, 2 (Weiss).

[21] BFH v. 16.12.2015 – IV R 24/13, BStBl. II 2017, 224 = EStB 2016, 127 (Aweh).

[22] BFH v. 14.10.2015 – I R 74/13, BStBl. II 2017, 222.

b) Ausschluss der Anwendung des Abzugsverbots

Das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG greift nicht, wenn – auch bei größeren Aufwendungen – die Möglichkeit der Unterhaltung oder Freizeitgestaltung von G...