Aufwendungen für Forschung und Entwicklung im Jahresabschluss (estb 2024, Heft 7, S. 261)

Ableitung der Bemessungsgrundlage für die Forschungszulage

[Ohne Titel]

RD Andreas Brunckhorst^[*]

Forschung und Entwicklung haben für eine Wissens- und Dienstleistungsgesellschaft eine große Bedeutung. Sie tragen zum Wirtschaftswachstum und Erhalt zahlreicher Arbeitsplätze in der Bundesrepublik Deutschland bei, weshalb sie im Fokus politischer Prozesse und Entscheidungen stehen. Das Ziel ist, die Bedingungen für kreative Ideen und innovative Produkte zu verbessern. Die Forschungszulage, welche betriebliche Tätigkeiten in Forschung und Entwicklung durch Anrechnung einer Zulage auf die Einkommen- oder Körperschaftsteuer begünstigt, ist ein Baustein, um das Vorhaben zu erreichen.

Unternehmen forschen und entwickeln von sich aus, um ihre Produkte oder ihren Produktionsprozess zu verbessern. Forschung und Entwicklung können aber auch auf andere Unternehmen übertragen werden. Die Aufwendungen können unmittelbar zu Aufwand oder mittelbar zu selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenständen führen.

In dem Beitrag wird erläutert, unter welchen Posten im Jahresabschluss Aufwendungen für Forschung und Entwicklung ausgewiesen werden. Darauf aufbauend wird erörtert, ob die Bemessungsgrundlage für die Forschungszulage ohne weiteres aus dem Jahresabschluss abgeleitet werden kann.

[*] RD Andreas Brunckhorst ist Referent im Ministerium der Finanzen des Landes Sachsen-Anhalt. Der Beitrag ist nicht in dienstlicher Eigenschaft verfasst und gibt ausschließlich die persönliche Auffassung des Autors wieder.

I. Jahresabschluss

1. Aufstellung des Jahresabschlusses

Kaufleute haben für den Schluss eines jeden Geschäftsjahres einen das Verhältnis ihres Vermögens und ihrer Schulden darstellenden Abschluss (Bilanz) aufzustellen (§ 242 Abs. 1 S. 1 HGB). Darüber hinaus haben sie für den Schluss eines jeden Geschäftsjahres eine Gegenüberstellung der Aufwendungen und Erträge des Geschäftsjahres (Gewinn- und Verlustrechnung [GuV]) – zu erstellen (§ 242 Abs. 2 HGB). Der Jahresabschluss besteht aus der Bilanz und der GuV (§ 242 Abs. 3 HGB). Soweit gesetzlich nichts anderes bestimmt ist, hat der Jahresabschluss sämtliche Vermögensgegenstände, Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten sowie alle Aufwendungen und Erträge zu enthalten (§ 246 Abs. 1 S. 1 HGB).

2. Gliederung der Bilanz

Die allgemeine Gliederung der Bilanz in Anlagevermögen, Umlaufvermögen, Eigenkapital, Schulden und Rechnungsabgrenzungsposten ist für alle Kaufleute maßgebend (§ 247 Abs. 1 HGB).

Die detaillierte Gliederung der Bilanz (§§ 266 ff. HGB) und der GuV (§§ 275 ff. HGB) ist im Gegensatz dazu nur für Kapitalgesellschaften (Aktiengesellschaften, Kommanditgesellschaften auf Aktien und Gesellschaften mit beschränkter Haftung) sowie bestimmte Personenhandelsgesellschaften verpflichtend (§§ 264 ff. HGB).

Der Umfang der Gliederung ist von der Größe der Kapitalgesellschaft abhängig (vgl. zur Bilanz § 266 Abs. 1 HGB und zur GuV§ 275 Abs. 5 HGB und § 276 HGB).

II. Abbildung in Bilanz und GuV

1. Aufwendungen für Forschung und Entwicklung

Zusammensetzung: Aufwendungen für Forschung und Entwicklung setzen sich meist aus Personalaufwand und anderen Aufwendungen zusammen. Der Personalaufwand umfasst Löhne und Gehälter einschließlich der Beiträge in die Sozialversicherung für das in Forschung und Entwicklung eingesetzte Personal. Daneben fallen auch andere Aufwendungen – z.B. für Material, Ausrüstung, Dienstleistungen und Lizenzen – an.^[1]

Ausweis im Gesamtkostenverfahren: Aufwendungen für Forschung und Entwicklung sind bei Aufstellung der GuV nach dem Gesamtkostenverfahren im Allgemeinen unter folgenden Posten auszuweisen:

• Materialaufwand unter "Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und für bezogene Waren" (§ 275 Abs. 2 Nr. 5 Buchst. a HGB) oder unter "Aufwendungen für bezogene Leistungen" (§ 275 Abs. 2 Nr. 5 Buchst. b HGB). Beachten Sie: Der letztgenannte Posten umfasst Aufwendungen, welche der eigenen Leistungserstellung – z.B. Fremdleistungen in der Fertigung – zugerechnet werden können. Dazu können aber auch Fremdleistungen in Forschung und Entwicklung zählen, soweit sie mit der eigenen Leistungserstellung im Zusammenhang stehen;^[2]
• Personalaufwand unter "Löhne und Gehälter" (§ 275 Abs. 2 Nr. 6 Buchst. a HGB) und unter "soziale Abgaben und Aufwendungen für Altersversorgung und für Unterstützung, davon für Altersversorgung" (§ 275 Abs. 2 Nr. 6 Buchst. b HGB);
• Wertminderung für Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens unter "Abschreibungen auf immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und Sachanlagen" (§ 275 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a HGB). Außerplanmäßige Abschreibungen nach § 253 Abs. 3 S. 5 HGB sind jeweils gesondert auszuweisen oder im Anhang anzugeben (§ 277 Abs. 3 S. 1 HGB) und
• weitere Aufwendungen für Forschung und Entwicklung unter "sonstige betriebliche Aufwendungen", sofern sie keinem anderen Posten zugeordnet werden können (§ 275 Abs. 2 Nr. 8 HGB).^[3]

Ausweis im Umsatzkostenverfahren: Bei Aufstellung der GuV nach dem Umsatzkostenverfahren ist der Aufwand unter dem Posten "sonstige betriebliche Aufwendungen" auszuweisen (§ 275 Abs. 3 Nr. 7 HGB).

Die Taxonomie der elektronischen Bilanz stellt im Modul GuV jeweils entsprechende Posten zur Verfügu...