Ausgewählte Praxisfragen zu Pensionszusagen an Gesellsch ... / 4. Zivilrechtliche Vereinbarung maßgebend für den Eintritt des Versorgungsfalls

Unabhängig von der Frage, ob es durch die Weiterzahlung des GF-Gehalts neben der laufenden Pensionszahlung der Höhe nach zu einer vGA kommt, ist zu prüfen, ob der Gesellschafter-GF aufgrund der Vereinbarungen in der Pensionszusage einen zivilrechtlichen Anspruch auf die Pensionszahlungen hat.

Pensionszusagen unterscheiden dabei zwischen folgenden Voraussetzungen für den Eintritt des Versorgungsfalls:

• Erreichen eines bestimmten Pensionsalters und Ausscheiden aus den Diensten der Gesellschaft oder
• Erreichen eines bestimmten Pensionsalters unabhängig vom Ausscheiden aus den Diensten der Gesellschaft.

Beraterhinweis Dass der Eintritt des Versorgungsfalls nur das Erreichen eines bestimmten Pensionsalters voraussetzt, spricht nach Ansicht des BFH^[3] nicht gegen die steuerliche Anerkennung der Pensionszusage.

[3] Vgl. BFH v. 5.3.2008 – I R 12/07, BStBl. II 2015, 409 = GmbHR 2008, 663 = GmbH-StB 2008, 160 (Luxem).

a) Erreichen des Pensionsalters und Ausscheiden aus den Diensten der Gesellschaft als Voraussetzung für den Eintritt des Versorgungsfalls

Wird der Gesellschafter-GF trotz Erreichens des Pensionsalters weiterbeschäftigt, besteht solange noch kein zivilrechtlicher Anspruch auf Zahlung der Pension, bis er aus dem Dienstverhältnis mit der GmbH ausscheidet. Aufgrund der Weiterbeschäftigung ist in diesem Fall eine der beiden kumulativ erforderlichen Voraussetzungen für den Eintritt des Versorgungsfalls nicht erfüllt.^[4]

Beachten Sie: In diesen Fällen liegt eine vGA dem Grunde nach vor, wenn trotz Weiterbeschäftigung Pensionszahlungen geleistet werden.^[5] Das gilt m.E. auch für Zahlungen aus einer Rückdeckungsversicherung nach dem Eintritt des Versicherungsfalls, der unabhängig vom "Ausscheiden aus den Diensten der Gesellschaft" ist. In diesem Fall muss die Zahlung der Versicherung an die GmbH erfolgen.

[4] Vgl. BFH v. 17.6.2020 – I R 56/17, GmbHR 2021, 512 = GmbH-StB 2021, 143 (Görden).

[5] Vgl. BFH v. 23.10.2013 – I R 60/12, BStBl. II 2015, 413 = GmbHR 2014, 495 = GmbH-StB 2014, 128 (Görden).

b) Erreichen des Pensionsalters unabhängig vom Ausscheiden aus den Diensten der Gesellschaft als Voraussetzung für den Eintritt des Versorgungsfalls

Tritt der Versorgungsfall bereits beim Erreichen eines bestimmten Pensionsalters ein – und zwar unabhängig davon, dass der Gesellschafter-GF aus den Diensten der Gesellschaft ausscheidet –, ist das körperschaftsteuerlich nicht zu beanstanden.^[6] Hier kommt es zu einer Vergütungskonkurrenz zwischen

• der GF-Vergütung und
• den Pensionszahlungen.

BFH erkennt Nebeneinander mit Anrechnung an: Der BFH erkennt in diesen Fällen grundsätzlich das Nebeneinander von Pensionszahlungen und Weiterbeschäftigung an, fordert aber eine Anrechnung, da es ansonsten regelmäßig zur Annahme einer vGA kommt.^[7]Beachten Sie: Vorrangig ist die von den Beteiligten getroffene Pensionszusage. Das bedeutet, dass die Pensionszahlungen während der Weiterbeschäftigung – ganz oder teilweise – um das laufende GF-Gehalt zu kürzen sind.^[8]

[6] Vgl. BFH v. 5.3.2008 – I R 12/07, BStBl. II 2015, 409 = GmbHR 2008, 663 = GmbH-StB 2008, 160 (Luxem) sowie BFH v. 17.6.2020 – I R 56/17, GmbHR 2021, 512 = GmbH-StB 2021, 143 (Görden).

[7] Vgl. Kamchen/Kling, NWB 2014, 1270 sowie BFH v. 17.6.2020 – I R 56/17, GmbHR 2021, 512 = GmbH-StB 2021, 143 (Görden).

[8] Vgl. Fuhrmann, KÖSDI 2022, 22860; BFH v. 17.6.2020 – I R 56/17, GmbHR 2021, 512 = GmbH-StB 2021, 143 (Görden).

aa) Entscheidung des FG Münster v. 25.7.2019

Das FG Münster hat mit Urteil vom 25.7.2019^[9] entschieden, dass Pensionszahlungen an einen beherrschenden Gesellschafter, der daneben als GF für die GmbH tätig ist und hierfür ein Gehalt erhält, nicht zwingend als vGA zu qualifizieren sind.

In dem Urteilsfall war der Alleingesellschafter einer GmbH im Jahr 2010 aus Altersgründen abberufen worden und erhielt auf der Grundlage einer Pensionszusage von "seiner" GmbH monatliche Pensionszahlungen. Im Jahr 2011 wurde der Alleingesellschafter erneut zum GF bestellt. Als Vergütung erhielt er ein monatliches Gehalt, das weniger als 10 % seiner früheren GF-Vergütung betrug. Daneben erhielt er seine vereinbarten Pensionszahlungen. Nach Ansicht des FA waren die Pensionszahlungen als vGA zu qualifizieren.

Das FG gab der Klage statt. Die gleichzeitige Zahlung des GF-Gehalts und der Pension führe nicht zu einer vGA. Zwar vertrete der BFH die Auffassung, dass der eigentliche Zweck einer Pensionszusage verfehlt werde, wenn bei fortbestehender entgeltlicher GF-Tätigkeit Pensionszahlungen geleistet würden.

Im Streitfall ist nach Ansicht des FG Münster aber dennoch

• der Fremdvergleich als gewahrt anzusehen und
• die Zahlungen des GF-Gehalts neben den Pensionszahlungen sind nicht als gesellschaftsrechtlich veranlasst anzusehen.

Bei Beginn der Pensionszahlungen sei die Wiedereinstellung des Alleingesellschafters noch nicht beabsichtigt gewesen. Das vereinbarte neue GF-Gehalt habe nur Anerkennungscharakter und sei kein vollwertiges Gehalt, da Gehalt und Pension in der Summe nur ca. 26 % der vorherigen Gesamtbezüge betragen hätten. Auch fremde Dritte hätten eine Anstellung zu einem geringen Gehalt zusätzlich zur Zahlung der Pensionsbezüge vereinbart.

Beraterhinweis Gegen die Entscheidung des FG Münster vom 25.7.2019 ist beim BFH die Revision anhängig.^[10] Vergleichbare Fälle sollten offengehalten werden. Einsprüche ruhen nach § 363 Abs. 2...