Auslegung und Bindungswirkung einer verbindlichen Auskunft i.S.d. § 89 Abs. 2 Satz 1 AO

Leitsatz

1. Als Verwaltungsakt gelten für die verbindliche Auskunft i.S.d. § 89 Abs. 2 Satz 1 AO die für Verwaltungsakte allgemein geltenden Grundsätze der Auslegung nach dem sog. Empfängerhorizont (entsprechend § 133 BGB).

2. Im Verfahren über die Steuerfestsetzung ist allein die Wirksamkeit der verbindlichen Auskunft maßgebend, die von ihrer Rechtmäßigkeit im Grundsatz unabhängig ist.

3. Die "Verwirklichung des Sachverhaltes" i.S.d. § 2 Abs. 1 Satz 1 StAuskV bezieht sich auf den der Auskunft zugrunde liegenden tatbestandsrelevanten Sachverhalt, der die fragliche steuerliche Rechtsfolge auslöst. Dass die Auskunftserteilung für die spätere Sachverhaltsverwirklichung ursächlich wäre, wird von § 89 Abs. 2 Satz 1 AO i.V.m. § 2 Abs. 1 StAuskV nicht verlangt.

Normenkette

§ 89 Abs. 2, § 124, § 126 Abs. 1 AO, § 1, § 2 StAuskV

Sachverhalt

Die Kläger waren im Streitjahr 2008 verheiratet, hatten einen gemeinsamen Wohnsitz in Deutschland und wurden zusammen zur ESt veranlagt. Der Kläger bezog als Zeitsoldat der Bundeswehr vom 1.1. bis 30.3.2008 aus einer Tätigkeit bei der NATO in Belgien Einkünfte aus nicht selbstständiger Tätigkeit. Ab dem 31.3.2008 übte er eine Tätigkeit als International Civilian Consultant bei der ISAF in Afghanistan aus.

Mit Schreiben vom 28.11.2007 hatte der Kläger unter dem Betreff "Befreiung von der ESt-Pflicht" eine Anfrage an das FA gerichtet: Zurzeit diene er als Zeitsoldat der Bundeswehr in Belgien. Er werde durch die Wehrbereichsverwaltung besoldet und sei einkommensteuerpflichtig. Er habe nun einen Antrag auf Befreiung bzw. Beurlaubung bis zu seinem Dienstzeitende bei der Bundeswehr unter Wegfall der Geld- und Sachbezüge gestellt. Grund: Er werde im April 2008 eine Stelle als ICC (International Civilian Consultant) bei NATO ISAF in Kabul Afghanistan antreten. Es sei eine überstaatliche Stelle bei einer überstaatlichen Organisation. Der Vertrag sei vorerst auf drei Jahre befristet. Er werde direkt von der NATO ISAF besoldet. Jeder Anspruch auf Besoldung durch die Bundeswehr sei damit hinfällig. Er bitte um Überprüfung der ESt-Pflichtigkeit bzw. Befreiung von der ESt-Pflicht.

Das FA erwiderte unter Bezugnahme auf die Anfrage des Klägers und dem Betreff "Steuerliche Behandlung der Gehaltszahlungen der ISAF in Afghanistan": Die Gehaltszahlungen an den Kläger seien gemäß Art. 19 NATO-Statuts ohne Progressionsvorbehalt (vgl. § 32b Abs. 1 Nr. 4 EStG) steuerfrei zu stellen. Dass die Zahlungen der Bezüge von Afghanistan aus erfolgen sollten, könne keine Rolle spielen, da der Kläger von der NATO entlohnt werde.

In der Folge änderte das FA die geäußerte Rechtsauffassung, forderte eine ESt-Erklärung an und erließ für das Streitjahr einen ESt-Bescheid, in dem es die Einkünfte des Klägers als steuerpflichtig behandelte.

Die hiergegen gerichtete Klage wurde abgewiesen, da weder die erteilte Auskunft bindend sei noch die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung erfüllt seien (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 14.5.2014, 2 K 2244/12, Haufe-Index 6990499, EFG 2014, 1455).

Entscheidung

Der BFH gab dem Kläger hingegen recht:

Zum einen sei das Schreiben des FA nach diesen Maßstäben unter den Umständen des Streitfalls als verbindliche Auskunft anzusehen. Und zum anderen sei der Sachverhalt ungeachtet dessen "später" verwirklicht, ob man auf den Zeitpunkt der Auskunftsanfrage oder auf den Zeitpunkt der Auskunftserteilung abstellt. Denn der maßgebliche Tätigkeitsbeginn des Klägers in Afghanistan am 31.3.2008, den dieser in seiner Anfrage dargelegt hat und der zu den Einkünften i.S.d. § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG geführt habe, sei der erteilten Auskunft zeitlich nachgefolgt.

Hinweis

Es handelt sich um ein Urteil zur verbindlichen Auskunft, und wie immer in solchen Fällen hängen die Exegese und Deutung des Streitstoffs sehr vom individuellen Sachverhalt ab. Dieser ist zwangsläufig einzelfallbezogen; allgemein interessierend ist er regelmäßig nicht. Jedoch sind es aber die zugrunde liegenden Merksätze:

1. Nach § 89 Abs. 2 Satz 1 AO können Finanzämter auf Antrag verbindliche Auskünfte über die steuerliche Beurteilung von genau bestimmten, noch nicht verwirklichten Sachverhalten erteilen, wenn daran im Hinblick auf die erheblichen steuerlichen Auswirkungen ein besonderes Interesse besteht. Und das sind hier die folgenden:

a) Bei verbindlichen Auskünften handelt es sich um Verwaltungsakte. Ob ein solcher vorliegt, ist keine Tat-, sondern eine Rechtsfrage und in entsprechender Anwendung des § 133 BGB danach zu beurteilen, wie der Empfänger nach den ihm bekannten Umständen den materiellen Gehalt der Erklärung unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte.

b) Aus der Einordnung der verbindlichen Auskunft als Verwaltungsakt folgt, dass eine solche mit ihrer Bekanntgabe (§ 124 Abs. 1 Satz 1, § 122 AO) wirksam wird und dass eine Rechtswidrigkeit für die Bindungswirkung ohne Bedeutung bleibt. Ausnahmen bestehen davon nur dann, wenn der Akt nichtig ist. Etwaige formelle Mängel beim Antrag auf eine verbindliche Auskunft führen dazu...