Außenprüfung: Gastronomiegewerbe / 4.5 Zeitreihenvergleich (ZRV)

Beim Zeitreihenvergleich werden Waren und Umsätze für jeweils einen bestimmten Zeitraum (Tag, Woche, Monat) ggf. gewichtet gegenübergestellt und der Rohgewinnaufschlag ermittelt. Der höchste Rohgewinnaufschlag wird als richtig unterstellt und für die Schätzung des Betriebsergebnisses herangezogen.

Praxis-Beispiel

Zeitreihenvergleich

Der Betriebsprüfer stellt die in der Buchführung bzw. den Aufzeichnungen enthaltenen Umsätze und Wareneinkäufe in einer Tabelle gegenüber:

	Periode 1	Periode 2	Periode 3	Periode 4	Gesamt
Umsatz	350	380	500	280	1.510
Wareneinkauf	100	120	130	100	450
Rohgewinn	250	260	370	180	1.060
Rohgewinnaufschlagsatz	250 %	217 %	285 %	180 %	236 %

Insgesamt ergibt sich ein gewichteter Rohgewinnaufschlag von 236 %. Der höchste (Perioden-) Rohgewinnaufschlag beträgt 285 %.

Beim Zeitreihenvergleich wird unterstellt, dass dieser höchste Aufschlag in allen Perioden erzielt wurde.

Die Schlussfolgerung des Betriebsprüfers führt daher zu einer Zuschätzung. Berechnung:

Wareneinkauf gesamt	450
maximaler Rohgewinnaufschlag	285 %
geschätzter Umsatz	1.732
erklärter Umsatz	-1.510
Zuschätzung	222

Bei dieser Verprobungs- bzw. Schätzungsmethode ist jedoch Vorsicht geboten. Es muss unbedingt darauf geachtet werden, dass die Einkäufe der richtigen Periode zugerechnet werden, sonst können sich nicht gewollte Ausschläge ergeben und das Ergebnis verfälschen. Dies ist im nachfolgenden Beispiel ersichtlich.

Praxis-Beispiel

Gewogene Werte im Zeitreihenvergleich

In jeder Periode kauft der Wirt sonstige Waren für 100 EUR ein, Bier wird nur in der jeweils 4. Periode für 200 EUR angeliefert, die Umsätze sind stabil bei 500 EUR.

Periode	1	2	3	4	5	6	7	8	Summe
Wareneinkauf divers	100	100	100	100	100	100	100	100	800
Wareneinkauf Bier				200				200	400
Wareneinkauf gesamt	100	100	100	300	100	100	100	300	1.200
Umsatz	500	500	500	500	500	500	500	500	4.000
Rohgewinnaufschlag	400 %	400 %	400 %	67 %	400 %	400 %	400 %	67 %	233 %

Insgesamt ergibt sich ein gewichteter Rohgewinnaufschlag von 233 %. Ohne Berücksichtigung des nur alle 4 Perioden anfallenden Biereinkaufs ergäbe sich ein maximaler Rohgewinnaufschlag von 400 %, der ggf. zur Schätzung herangezogen würde.

Hier muss eine Gewichtung oder Verteilung der Kosten für Bier erfolgen:

a) Gewichtung:

Periode	1	2	3	4	5	6	7	8
Wareneinkauf divers	100	100	100	100	100	100	100	100
Wareneinkauf Bier				200				200
Wareneinkauf gesamt	100	100	100	300
Wareneinkauf für 4 Perioden				600	600	600	600	600
Periodenanzahl				4	4	4	4	4
Gewichteter Wert				150	150	150	150	150
Umsatz				500	500	500	500	500
Rohgewinnaufschlag				233 %	233 %	233 %	233 %	233 %

Durch Zusammenfassen von jeweils 4 Perioden wird der Biereinkauf egalisiert und die Berechnung liefert den korrekten Rohaufschlag.

b) Auch wenn die Kosten für Bier verteilt werden, kommt man zum richtigen Ergebnis:

Periode	1	2	3	4	5	6	7	8
Wareneinkauf divers	100	100	100	100	100	100	100	100
Wareneinkauf Bier				200				200
Rückrechnung Bier				-200				-200
Verteilung der Kosten	50	50	50	50	50	50	50	50
Wareneinkauf gesamt	150	150	150	150	150	150	150	150
Umsatz	500	500	500	500	500	500	500	500
Rohgewinnaufschlag	233 %	233 %	233 %	233 %	233 %	233 %	233 %	233 %

Wichtige Grundsätze aus der BFH-Rechtsprechung zum Zeitreihenvergleich:^[1]

• Der Zeitreihenvergleich basiert auf der Annahme, dass das Verhältnis zwischen Wareneinsatz und Umsatz relativ konstant ist. Er findet somit bei Saisonbetrieben keine Anwendung.
• Die Betriebsstruktur muss für eine Anwendung des Zeitreihenvergleichs unverändert bleiben.
• Der Zeitreihenvergleich kann gegenüber anderen Methoden nachrangig sein.
• Weist die Buchführung nur geringfügige formelle Mängel auf, kann eine Zuschätzung nicht allein auf den Zeitreihenvergleich gestützt werden. Nur wenn Aufschlagskalkulation oder Geldverkehrsrechnung wegen fehlender Mitwirkung des Steuerpflichtigen oder eines zu hohen Grades an Komplexität nicht sinnvoll einsetzbar sind, kann der Zeitreihenvergleich als Anhaltspunkt für die Höhe der Zuschätzung dienen.
• Bei verbleibenden Zweifeln können Sicherheitsabschläge geboten sein; ein Abrunden des Mehrergebnisses reicht nicht.
• Soll ein Zeitreihenvergleich zur Zuschätzung herangezogen werden, muss der Betriebsprüfer die Umschlagshäufigkeit der einzelnen Warengruppen berechnen und auf Plausibilität prüfen.

[1] BFH, Urteil v. 25.3.2015, X R 20/13.