Befreiungstatbestand privater Veräußerungsgeschäfte auf ... / e) Hilfsweise: Ist eine abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen erforderlich?

Eng mit dem "pro rata temporis"-Argument verknüpft, ist die rechtliche Frage, ob die Steuerfestsetzung nicht bereits aus Billigkeitsgründen abweichend hätte erfolgen müssen. Denn aus Billigkeitsgründen kann vorliegend eine Korrektur der steuerlichen Belastung erforderlich sein. Diese Billigkeitsgründe können im Steuerverfahren in verschiedenen Formen berücksichtigt werden. So kann die Steuer nach § 222 AO gestundet werden, wenn die Unbilligkeit ihrer Natur nach vorübergehend ist. Muss dagegen angenommen werden, dass sie endgültig eingetreten ist, kommt je nach Stand des Verfahrens eine abweichende Steuerfestsetzung, § 163 AO, oder ein Erlass der festgesetzten Steuer, § 227 AO, in Betracht. In diesen Fällen wäre eine Stundung kein geeignetes Mittel zur Beseitigung der Unbilligkeit.

Fraglich ist also, ob in Abweichung zu § 11 EStG nicht eine Verteilung der Steuerlast mit Überprüfung der tatbestandlichen Voraussetzungen in den Jahren vor Veräußerung hätte erfolgen müssen. Denn das Zu- und Abflussprinzip dient in erster Linie einer vereinfachten Ermittlung der Einkünfte, da auf die Erfassung der Bestände verzichtet wird. Da hier jedoch ein Zeitraum von drei bzw. zehn Jahren zu betrachten ist, kann die Regelung des § 11 EStG nicht unreflektiert angewendet werden. Denn i.R. einer einfachen Ist-Rechnung werden lediglich die Zu- und Abflüsse von geldwerten Gütern (dabei handelt es sich im Allgemeinen um Geld, deshalb Geldrechnung) erfasst. Die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Kl. besteht jedoch regelmäßig bereits (zeitlich vorher) durch den Erwerb der Immobilie. Die negativen Auswirkungen der Zusammenballung von Einnahmen und Ausgaben in einem Veranlagungsjahr sind als systembedingte Folge des Zufluss- und Abflussprinzips grundsätzlich hinzunehmen.

Eine auf § 163 Abs. 1 Satz 2 AO gestützte Billigkeitsmaßnahme kann daher nur bei erheblichen Härten in Betracht kommen. Eine abweichende Handhabung ist jedoch dann gerechtfertigt, wenn die zeitliche Zuordnung nach dem Zu- und Abfluss im Einzelfall zu einer Härte führt, die mit dem Gesetzeszweck nicht zu vereinbaren ist (FG Köln v. 7.10.1992 – 6 K 4265/89; FG Hamburg v. 27.6.1973 – VI 31/72, m.w.N.).

Ähnlich liegt der Fall hier: Hätten die Kl. die Wohnung zwei Jahre vorher vertraglich veräußert und erst im Streitjahr die Verfügungsmacht überlassen, hätte eine Besteuerung nicht erfolgen dürfen. Denn unstreitig waren zu diesem Zeitpunkt alle Kinder kindergeldberechtigt, sofern auf die Kindergeldberechtigung abzustellen sein sollte.