Berichtigung der Bemessungsgrundlage wegen Herabsetzung des vereinbarten Entgelts setzt tatsächliche Rückzahlung voraus

Leitsatz

1. Vereinbaren der leistende Unternehmer und der Leistungsempfänger die vollständige oder teilweise Rückzahlung des bereits entrichteten Entgelts, mindert sich die Bemessungsgrundlage i.S.d. § 17 Abs. 1 S. 1 UStG 1993 nur, soweit das Entgelt tatsächlich zurückgezahlt wird, und zwar in dem Besteuerungszeitraum, in dem die Rückgewähr erfolgt (Änderung der Rechtsprechung).

2. Eine erbrachte und bezahlte Maklerleistung kann nicht i.S.v. § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG 1993 "rückgängig gemacht" werden.

Normenkette

§ 3 Abs. 9, § 10 Abs. 1, § 17 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG 1993, Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a, Art. 11 Teil A Abs. 3 Buchst. b, Art. 11 Teil C Abs. 1 der 6. EG-RL, § 652 BGB

Sachverhalt

Die Klägerin (A+B GmbH) hatte der A+B Bauträger GmbH Maklerleistungen in Rechnung gestellt. Die vermittelten Kaufverträge wurden später aufgehoben. Die A+B-GmbHs vereinbarten die Rückzahlung der Provision. Die Klägerin beanspruchte die entsprechende Minderung der Bemessungsgrundlage nach § 17 UStG. Die Rückzahlung stand noch aus.

Entscheidung

1. Der BFH bestätigte das FG (FG Hamburg, Urteil vom 16.12.2005, VII 156/03, Haufe-Index 1644112), wonach im Streitfall nicht nur weil Zweifel an der Ernsthaftigkeit der Vereinbarung angesichts der personalen Verflechtung der Beteiligten nahe lagen, sondern schon mangels Rückzahlung eine Herabsetzung nach § 17 nicht in Betracht kam.

2. Der BFH verwies auch die Vorstellung der Klägerin, die Berichtigung sei wegen der Rückgängigmachung des Maklervertrags berechtigt, ins Reich der Fantasie:

§ 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG greift nicht ein bei einer erbrachten sonstigen Leistung (§ 3 Abs. 9 UStG), die sich – als reine Dienstleistung – mit ihrer Erbringung verbraucht hat und deshalb nicht mehr rückgängig gemacht werden kann. Im Streitfall hatte die Klägerin über erbrachte Maklerleistungen abgerechnet.

Hinweis

1. Hat sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz geändert, ist für den Besteuerungszeitraum, in dem die Änderung eingetreten ist, die Bemessungsgrundlage zu korrigieren (§ 17 Abs. 1 S. 3 UStG). Die Vorschrift soll den Grundsatz verwirklichen, dass sich die Umsatzbesteuerung auch bei der Sollbesteuerung, die davon ausgeht, dass Leistungsempfänger die Forderung des Leistenden befriedigen und damit das betragsmäßige Gleichgewicht von Vorsteuerabzug und USt-Schuld hergestellt wird, die Steuer (letztlich) auf den Umfang der tatsächlich vereinbarten Gegenleistung beschränkt sein muss. Hat der leistende Unternehmer das Entgelt aber einmal insgesamt vereinnahmt, bleibt für eine Sollbesteuerung kein Raum. Die Bemessungsgrundlage kann in diesem Fall nicht mehr durch (bloße) Vereinbarung, sondern nur durch tatsächliche Rückzahlung des vereinnahmten Entgelts geändert werden. Erst im Besteuerungszeitraum, in dem das Entgelt tatsächlich zurückgezahlt ist, ist die Bemessungsgrundlage nach § 17 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG zu berücksichtigen.

2. Nach der früheren Rechtsprechung des V. und des XI. Senats des BFH konnte bereits bei einer (wirksamen und ernsthaften) Vereinbarung über die Herabsetzung z.B. eines Kaufpreises im Besteuerungszeitraum der Vereinbarung die Herabsetzung der Bemessungsgrundlage verlangt werden. Dies ließ sich nach Auffassung beider Senate mit der späteren Rechtsprechung des EuGH (Urteil vom 29.05.2001, Rs. C-86/99 – Freemans –, BFH/NV Beilage 2001, 185) nicht mehr vereinbaren, wonach die Erteilung einer Gutschrift (Rabatt) auf den Katalogpreis einer gelieferten Ware nicht bereits bei Entstehung dieses Rückvergütungsanspruchs des Kunden, sondern erst dann zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage berechtigt, wenn der Kunde tatsächlich über die Gutschrift durch Auszahlung oder anderweitig verfügt hat. Ist deshalb das Entgelt bereits vereinnahmt worden, darf erst im Besteuerungszeitraum der tatsächlichen Rückgewähr des gezahlten Entgelts die Bemessungsgrundlage entsprechend herabgesetzt werden.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 18.09.2008 – V R 56/06