Berichtigung zu hoch vorgenommener AfA bei Gebäuden

Leitsatz

1. Die Berichtigung zu hoch vorgenommener und verfahrensrechtlich nicht mehr änderbarer AfA ist bei Gebäuden im Privatvermögen in der Weise vorzunehmen, dass die gesetzlich vorgeschriebenen Abschreibungssätze auf die bisherige Bemessungsgrundlage bis zur vollen Absetzung des noch vorhandenen Restbuchwerts angewendet werden.

2. Sind für ein Gebäude in einem Veranlagungszeitraum Sonderabschreibungen vorgenommen worden, bemisst sich nach Ablauf des Begünstigungszeitraums nach § 7a Abs. 9 EStG die Restwertabschreibung bei Gebäuden nach dem nach § 7 Abs. 4 EStG unter Berücksichtigung der Restnutzungsdauer maßgebenden Prozentsatz.

3. Die degressive Abschreibung nach § 7 Abs. 5 EStG ist nach Vornahme einer Sonderabschreibung ausgeschlossen.

Normenkette

§ 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a, § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. a, § 7 Abs. 5 Satz 2, § 7a Abs. 4, § 7a Abs. 9 EStG 2002

Sachverhalt

Der Kläger erwarb 1995 im Fördergebiet ein Vermietungsobjekt. Auf die Anschaffungskosten leistete er eine Anzahlung und nahm darauf die Sonderabschreibung von 50 % in Anspruch. In den folgenden 11 Jahren (1996 bis 2006) erklärte er die erhöhte AfA nach § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchstabe a) EStG (3 × 7 %, 6 × 5 % und 2 × 2 %), die auch gewährt wurde. Danach verblieb unstreitig ein restliches Abschreibungsvolumen von 41.784 EUR. Gleichwohl machte der Kläger in den Streitjahren (2007 bis 2009) weitere AfA von 2 % jährlich (27.655 EUR) geltend. Das FA korrigierte die Berechnung und ließ jährliche AfA von 2 × 16.292 EUR sowie eine abschließende AfA von 9.200 EUR zum Abzug zu. Das FG hat die Klage abgewiesen (FG Düsseldorf, Urteil vom 12.11.2012, 12 K 4209/11 E, Haufe-Index 4332004).

Entscheidung

Der BFH hat die Revision des Klägers zurückgewiesen.

Hinweis

Streitig waren zwei Fragen: 1. Kann ein Gebäude, für das eine Sonderabschreibung in Anspruch genommen wurde, anschließend degressiv abgeschrieben werden und 2. wie ist das Gebäude weiter abzuschreiben, wenn die degressive AfA zu Unrecht gewährt wurde und dies nicht mehr korrigiert werden kann?

1. Die erste Frage ist zu verneinen. Das FG hatte zur Begründung auf § 7 Abs. 5 Satz 2 EStG abgestellt. Die Voraussetzungen der Vorschrift lagen aber nicht vor, da nicht der Hersteller oder ein Zwischenerwerber eine erhöhte AfA in Anspruch genommen hatte, sondern der Kläger selbst. Am Ergebnis ändert dies allerdings nichts, denn dieselbe Rechtsfolge (keine degressive AfA nach Inanspruchnahme von Sonder-AfA) ergibt sich aus § 7a Abs. 9 EStG. Die Vorschrift verweist nur auf § 7 Abs. 4 und nicht auf § 7 Abs. 5 EStG. Dadurch kommt eindeutig zum Ausdruck, dass die degressive AfA nicht mehr in Anspruch genommen werden kann, wenn Sonderabschreibungen vorgenommen worden sind. Als Zwischenergebnis war deshalb festzuhalten, dass die degressive AfA zu Unrecht gewährt worden war.

2. Da eine Berichtigung aus verfahrensrechtlichen Gründen nicht in Betracht kam, stellte sich die weitere Frage, wie sich die unberechtigte Inanspruchnahme erhöhter AfA auf die zukünftige Abschreibung auswirkt.

a)	Allgemein gilt, dass der verbleibende Buchwert mit den richtigen AfA-Sätzen linear abgeschrieben wird. Da der Restbuchwert unter Berücksichtigung der zu Unrecht in Anspruch genommenen erhöhten AfA berechnet wird, führt dies zu einer Verkürzung der Abschreibungsdauer. Über den Buchwert hinaus kann keinesfalls abgeschrieben werden.
b)	Der richtige AfA-Satz ergibt sich aus § 7a Abs. 9 EStG. Die dafür maßgebliche Restnutzungsdauer beträgt 45 Jahre (50 Jahre abzüglich des Begünstigungszeitraums von hier 5 Jahren). Das nach Abzug der Sonder-AfA und der im Begünstigungszeitraum möglichen linearen AfA verbleibende Abschreibungsvolumen wird also in 45 gleichhohen Jahresbeträgen von 2,22 % abgeschrieben.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 21.11.2013 – IX R 12/13