Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 2.3 Konzernanhang

Rz. 11

§ 313 Abs. 1 Satz 1 HGB sieht eine Gliederungsvorgabe für den Konzernanhang vor. Danach sind die Angaben zu einzelnen Posten der Konzernbilanz und Konzern-GuV in der Reihenfolge der einzelnen Posten der Konzernbilanz und Konzern-GuV darzustellen. Nach einhelliger Literaturauffassung ist die Vorschrift nicht wortwörtlich, sondern nach deren Sinn und Zweck, die Klarheit und Übersichtlichkeit des Anhangs zu erhöhen, auszulegen.^[1]

Hierdurch kann es z. B. zu folgenden Abweichungen im Vergleich zu einer wortwörtlichen Auslegung der Norm kommen:

• Die Angabe zu den angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden auf die Posten der Konzernbilanz und Konzern-GuV und deren Änderungen zum Vj stellt eines der Schlüsselelemente des Anhangs zum Abschluss dar. Daher ist weiterhin die Vorabdarstellung in einem gesonderten Abschnitt im Konzernanhang sinnvoll und zulässig. Dabei ist darauf zu achten, dass diejenigen Angaben, die zu einzelnen Posten der Konzernbilanz und Konzern-GuV vorgeschrieben und keine Angaben zu den Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sind, nicht in den vorangestellten "allgemeinen Angaben zu Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden" gemacht werden.

  Praxis-Beispiel

  Angabe der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden

  "Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen werden nach der Projected-Unit-Credit-Methode bewertet. Die Abzinsung erfolgt pauschal mit dem von der Deutschen Bundesbank bekannt gegebenen durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen zehn Geschäftsjahre, der sich bei einer angenommenen Restlaufzeit von 15 Jahren ergibt. Bei den erwarteten Gehaltssteigerungen werden neben dem reinen Gehaltstrend auch eine erwartete Inflationsrate und ein Karrieretrend einbezogen. Den Berechnungen liegen die Generationentafeln von Prof. Dr. Heubeck (Richttafeln 2018 G) und eine branchenübliche Fluktuation zugrunde."

  Die weiteren Pflichtangaben zu den Pensionen und ähnlichen Verpflichtungen nach § 314 Abs. 1 Nr. 16, § 298 Abs. 1 i. V. m. § 253 Abs. 6 Satz 3 HGB sind hiervon getrennt bei den Erläuterungen zur Konzernbilanz und Konzern-GuV vorzunehmen, da es sich hier nicht um Methoden handelt:

  „Der Bewertung der Pensionsverpflichtungen liegt ein Zinssatz von 2,30 % p. a. und eine erwartete Lohn- und Gehaltssteigerung von 1,5 % p. a. zugrunde.

  Bei den Pensionsrückstellungen ergibt sich zwischen dem Ansatz nach dem durchschnittlichen Marktzinssatz aus den vergangenen 10 Geschäftsjahren und dem Ansatz nach dem durchschnittlichen Marktzinssatz aus den vergangenen 7 Geschäftsjahren ein Unterschiedsbetrag zum 31.12.2021 i. H. v. 900.”

• Eine Darstellung in der Reihenfolge der Posten der Konzernbilanz und Konzern-GuV verbietet sich in den Fällen, in denen das Gesetz eine gesonderte Darstellung von Angaben verlangt. Dies trifft bspw. auf die Aufstellung eines Anlagenspiegels nach § 313 Abs. 4 i. V. m. § 284 Abs. 3 HGB zu.
• Bei Angaben, die mehrere Posten betreffen, ist die gesamte Anhangangabe dort vorzunehmen, wo sie nach dem Sinn und Zweck am besten geeignet erscheint. Eine Aufteilung und Darstellung des Sachverhalts an mehreren Stellen des Anhangs ist nicht sachgerecht, wenn dadurch die Klarheit und Übersichtlichkeit beeinträchtigt wird (z. B. bestehende Sicherheiten für bestimmte Verbindlichkeiten, Angaben zu den Schulden mit dem mit ihnen verrechneten Deckungsvermögen, Angaben zu Ausschüttungssperren).
• Eine Zusammenfassung von Restlaufzeiten (bis zu einem Jahr, von mehr als einem Jahr und von mehr als fünf Jahren) in einem Verbindlichkeitenspiegel zu allen Posten der Verbindlichkeiten dient der Übersichtlichkeit. Die Darstellung des Verbindlichkeitenspiegels oder der Verweis auf eine entsprechende Anlage ist am Anfang oder am Ende der Angaben zu den Posten der Verbindlichkeiten vorzunehmen.

Die Zunahme der Klarheit und Übersichtlichkeit als Grund der Einführung einer vorgeschriebenen Reihenfolge wird i. d. R. auch dann erfüllt, wenn Angaben dem Anhang als Anlagen beigefügt werden und im Anhang an entsprechender Stelle auf die Anlagen verwiesen wird (z. B. Anlagenspiegel, Beteiligungsliste, Zinsergebnis).

Rz. 12

Aufgrund der Vielzahl und zudem an unterschiedlichen Stellen im Gesetz geregelten Angabepflichten für den handelsrechtlichen Konzernanhang empfiehlt sich zur Sicherstellung der Vollständigkeit der Angaben die Nutzung von Konzernanhangchecklisten. Mögliche Konzernanhangangabepflichten ergeben sich aus

• Vorschriften für den Jahresabschluss, die analog über § 298 Abs. 1 HGB auch für den Konzernabschluss gelten,
• konzernspezifischen Anhangangabe-Pflichten und
• rechtsform- und/oder geschäftszweigspezifischen Anhangvorschriften, die über § 298 Abs. 1 HGB grundsätzlich auch für den Konzernabschluss gelten.

Rz. 13

Daneben bestehen Vorgaben und Empfehlungen des DRSC zu weiterführenden Konzernanhangangaben in den vom BMJ im BAnz veröffentlichten und nicht außer Kraft gesetzten Standards. Es handelt sich hier z. T. um Vorgaben und Empfehlungen zur Aufnahme von weiteren Angaben in den Konzernanhang, die über die im ...