Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB § 294 Einzubeziehende Unternehmen. Vorlage- und Auskunftspflichten

1 Überblick

1.1 Inhalt und Regelungszweck

Rz. 1

§ 294 HGB kodifiziert zunächst in Abgrenzung zu § 296 HGB, der die Einbeziehungswahlrechte regelt, das grds. Konsolidierungsgebot des HGB. Neben der Bestimmung des KonsKreises regelt § 294 HGB die sich daraus ergebenden Vorlagepflichten und Auskunftsrechte. Auch wenn es in der Überschrift weiter "Vorlagepflichten" heißt, fordert der Gesetzestext in Abs. 3 dann konkret eine Einreichung bzw. mit Umsetzung der CSRD künftig eine Übermittlung (Rz 37). Welche TU i. R. d. VollKons^[1] (§§ 300–309 HGB) in den Konzernabschluss einzubeziehen sind, sofern nicht die Inanspruchnahme eines Konsolidierungswahlrechts gem. § 296 HGB erfolgt, schreibt § 294 Abs. 1 HGB vor.

Rz. 2

§ 294 Abs. 2 HGB bestimmt die Voraussetzungen sowie die angabepflichtigen Informationen, die im Fall einer Änderung der Zusammensetzung des KonsKreises Eingang in den Konzernabschluss finden müssen.^[2] Die Informationspflicht dient dem Zweck der Vergleichbarkeit zweier aufeinander folgender Abschlüsse.^[3]

Rz. 3

Aus dem Konsolidierungsgebot ergeben sich zudem Vorlagepflichten seitens der TU und Auskunftsrechte seitens des MU. Diese werden in § 294 Abs. 3 HGB geregelt. Abs. 3 sichert damit – zumindest theoretisch – insofern die Basis für den Konzernabschluss, als dessen Erstellung von der termingerechten Lieferung der notwendigen Unterlagen durch die TU abhängt. In der Praxis dürfte die gesetzliche Informationssicherung jedoch kaum von Bedeutung sein.

Die Änderungen im Zusammenhang der Umsetzung der CSRD in deutsches Recht betrifft in § 294 HGB ausschl. diesen dritten Absatz. S. hierzu ausführlich Rz 37.

[1] Konsolidierungskreis i. e. S.

[2] Die Auswirkungen einer Änderung des KonsKreises auf die Konzern-GuV sind von § 294 Abs. 2 HGB nicht gedeckt. Eine Berichtspflicht zur Sicherstellung der Vergleichbarkeit ergibt sich in diesem Fall aus § 265 Abs. 2 Satz 2 u. 3 i. V. m. § 298 Abs. 1 HGB.

[3] Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 294 HGB Rz 4; von Keitz, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 294 HGB Rz 5, Stand: 6/2024.

1.2 Anwendungsbereich

Rz. 4

Relevant sind die Regelungen der §§ 294 und 296 HGB, die die Abgrenzung des KonsKreises abschließend regeln, für alle Unt, die zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet sind.^[1] Neben KapG müssen auch KapCoGes die Vorgaben der §§ 294 und 296 HGB einhalten. Unt, die gem. PublG einen Konzernabschluss zu erstellen haben, fallen ebenfalls unter den Anwendungsbereich der §§ 294 und 296 HGB. § 13 Abs. 2 PublG enthält einen expliziten Verweis auf die handelsrechtliche Regelung. Sonderstatus in Bezug auf die uneingeschränkte Anwendung der §§ 294 und 296 HGB besitzen lediglich Kreditinstitute. Zwar verweist § 340i HGB für Konzernabschlüsse auf die §§ 294 und 296 HGB, in Bezug auf die Abgrenzung des KonsKreises ist jedoch § 340j HGB ergänzend zu beachten.

Rz. 5

Das grds. Gebot des § 294 Abs. 1 HGB zur Vollkonsolidierung, sofern nicht ein Konsolidierungswahlrecht aufgrund der in § 296 HGB genannten Kriterien in Anspruch genommen wird, wurde mit dem BilRUG überarbeitet. In § 294 Abs. 1 HGB wurden nach dem Wort "Sitz" die Wörter "und die Rechtsform" eingefügt. Daraus ergibt sich eine Klarstellung hinsichtlich des Vollkonsolidierungskreises. Durch die Erweiterung um die Rechtsform wird präzisiert, dass diese für die Einbeziehung von TU in einen Konzernabschluss unbeachtlich ist, d. h. dass das MU und grds. alle unmittelbaren und mittelbaren TU ohne Rücksicht auf deren Sitz und deren Rechtsform in den Konzernabschluss einzubeziehen sind, sofern nicht ein Konsolidierungswahlrecht gem. § 296 HGB in Anspruch genommen wird. Dies schreibt im Ergebnis lediglich die schon bisher vorgenommene Auslegung explizit fort.

[1] Eine Befreiung von dieser Verpflichtung ist nach den §§ 291-293 HGB möglich.

1.3 Normenzusammenhänge

Rz. 6

Voraussetzung für die Einbeziehung eines Unt in den KonsKreis ist das Bestehen eines Mutter-Tochter-Verhältnisses entsprechend den Vorschriften des § 290 HGB (§ 290 Rz 19 ff.). § 296 HGB relativiert die in § 294 HGB zunächst grds. kodifizierte Pflicht zur VollKons für jene Fälle, die die Voraussetzungen des § 296 HGB erfüllen und mithin den wahlweisen Einbezug der TU erlauben (§ 296 Rz 12 ff.). Trotz des engen Zusammenhangs mit der Aufstellungspflicht gem. § 290 HGB kann sich daraus ergeben, dass kein Konzernabschluss aufgestellt werden muss, was in § 290 Abs. 5 HGB explizit klargestellt ist.

Rz. 7

§ 294 Abs. 2 HGB unterstreicht zudem die allgemeine Pflicht zur Angabe der entsprechenden Vorjahreszahlen – respektive zusätzlicher Angaben – jedes Bilanz- und GuV-Postens im Konzernabschluss (§ 265 Rz 10 ff.), die gem. § 265 Abs. 2 HGB i. V. m. § 298 Abs. 1 HGB (§ 298 Rz 46 ff.) besteht.^[1]

[1] Vgl. von Keitz, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 294 HGB Rz 9, Stand: 6/2024.

2 Vollkonsolidierungsgebot (Abs. 1)

Rz. 8

Für den Vollkonsolidierungskreis, d. h. den KonsKreis i. e. S., schreibt § 294 Abs. 1 HGB vor, dass das MU und grds. alle unmittelbaren und mittelbaren TU ohne Rücksicht auf deren Sitz und deren Rechtsform in den Konzernabschluss einzub...