Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB § 315c Inhalt der nichtfinanziellen Konzernerklärung

1 Überblick

Rz. 1

Die nichtfinanzielle Konzernerklärung hat das Ziel, zum einen eine Stärkung der Rechenschaft und der Vermittlung entscheidungsnützlicher Informationen über nichtfinanzielle bzw. nachhaltigkeitsbezogener Aspekte zu erreichen. Dabei stellt der Gesetzgeber nicht nur auf den Konzern, sondern auch auf die Lieferketten der vom Konzern bearbeiteten Produkte und erbrachten Dienstleistungen ab.^[1] Zum anderen ist eine Verhaltensbeeinflussung der Konzernführung bezweckt: Es soll analog zu den Überlegungen des International Integrated Reporting Councils eine Sensibilisierung für Nachhaltigkeit und intensivere Berücksichtigung von sowohl ökonomischer als auch ökologischer sowie sozialer Belange in internen Entscheidungsprozessen (Integrated Thinking)^[2] erreicht werden.

Rz. 2

Die für Gj, die nach dem 31.12.2016 beginnen, bestehende Verpflichtung zur Erstellung einer nichtfinanziellen Konzernerklärung ergibt sich aus § 315b Abs. 1 HGB mit Befreiungsmöglichkeiten in § 315b Abs. 2 HGB und einem Ausweisausgestaltungswahlrecht in § 315b Abs. 3 HGB. Die nichtfinanzielle Konzernerklärung ist bislang entweder Bestandteil des Konzernlageberichts oder kann als nichtfinanzieller Konzernbericht getrennt vom Konzernlagebericht veröffentlicht werden. Dennoch finden grds. die etwa in DRS 20 dargestellten Grundsätze ordnungsmäßiger Lageberichterstattung (§ 315 Rz 11 ff.) für beide Berichtsarten Anwendung. Seitens des Abschlussprüfers ist bislang (§ 315b Rz 4) lediglich eine formale Prüfung vorgesehen (§ 317 Abs. 2 Satz 4 HGB). Dieser hat eine Würdigung des Inhalts bzgl. wesentlicher Unstimmigkeiten mit dem Konzernabschluss und -lagebericht vorzunehmen (§ 315b Rz 13 ff.). Der Aufsichtsrat hat dagegen auch inhaltlich zu prüfen (§ 315b Rz 3 und Rz 13). Sollte eine Prüfung durch einen Abschlussprüfer freiwillig erfolgt sein, so ist nach § 315b Abs. 4 HGB für Gj, die nach dem 31.12.2018 begonnen haben, das Ergebnis dieser Prüfung offenzulegen.

Rz. 3

Der Gesetzgeber spiegelt die Vorgaben der §§ 289c bis 289e HGB in § 315c HGB auf den Konzern, da die nichtfinanzielle (Konzern-)Erklärung inhaltlich bis auf das andere Abbildungssubjekt (EinzelUnt/Konzern) keine Unterschiede aufweist.

Rz. 4

Als integraler Bestandteil der europäischen Strategie zur Bekämpfung des Klimawandels werden die unionsrechtlichen Vorgaben zur nichtfinanziellen Berichterstattung erneut grundlegend reformiert. Der Vorschlag der EU-Kommission zur sog. Corporate Sustainability Reporting Directive (CSRD) wurde am 21.4.2021 veröffentlicht.^[3]

Nachdem über die Inhalte der CSRD am 30.6.2022 im Trilog-Verfahren zwischen Vertretern der Kommission, des Europäischen Ministerrats und des Europäischen Parlaments eine grds. Einigung erzielt wurde,^[4] wurde die CSRD in dieser Fassung vom EU-Parlament am 10.11.2022 mit einer deutlichen Mehrheit angenommen^[5] und am 28.11.2022 durch den Europäischen Rat verabschiedet.^[6] Mit der Verabschiedung durch den Europäischen Rat begann die 18-monatige Frist für die nationalen Gesetzgeber, um die Regelungen der CSRD in nationales Recht umzusetzen.^[7] Mit der Veröffentlichung eines Umsetzungsgesetzes der CSRD ist daher bis zum 6.7.2024 zu rechnen (§ 315b Rz 4).

Die CSRD enthält u. a. Vorgaben zur deutlichen Ausweitung der Nachhaltigkeitsberichterstattung. Neben einer Beschreibung des Geschäftsmodells soll der Nachhaltigkeitsbericht (als Teil des (Konzern-)Lageberichts) künftig u. a. auch eine Darstellung der Unternehmensstrategie sowie deren Beziehung zu den Nachhaltigkeitszielen und -risiken, eine Erläuterung der Rolle des Leitungs- und Aufsichtsorgans hinsichtlich der Nachhaltigkeitsziele und deren Zielerreichung sowie eine Beschreibung der nicht-physischen Ressourcen, die zur Wertschöpfung beitragen, enthalten. Die CSRD sieht als zentralen Berichtsgrundsatz zudem die sog. doppelte Wesentlichkeit (Double Materiality) vor. Künftig sollen nicht nur die Wirkungen des Umfelds auf das Unt ("Outside-In"-Perspektive) dargestellt werden, sondern es sollen (zusätzlich) auch die Auswirkungen des Unt auf sein Umfeld ("Inside-Out"-Perspektive) abgebildet werden. Diese Änderung wird dazu führen, dass künftig mehr Informationen als wesentlich einzustufen sind und sich der Umfang der Nachhaltigkeitsberichterstattung tendenziell erhöhen wird. Qualitative als auch quantitative Nachhaltigkeitsangaben sollen sich künftig zudem durch einen höheren Zukunfts- und Prognosebezug auszeichnen.

Die geänderten Vorgaben zur Nachhaltigkeitsberichterstattung haben bereits berichtspflichtige Unt ab Gj, die nach dem 1.1.2024 beginnen, erstmalig anzuwenden. Große, haftungsbeschränkte Unt, die erstmalig einen Nachhaltigkeitsbericht obligatorisch erstellen müssen, haben ein Jahr später die Regelungen anzuwenden. Kapitalmarktorientierte KMU haben wiederum erst für Gj, die nach dem 1.1.2026 beginnen, über Nachhaltigkeitsbelange verpflichtend zu berichten. Parallel hat die EFRAG Standardentwürfe zur Nachhaltigkeitsberichterstattung (ESRS) entwickelt. Die verbindliche Annahme der Kernst...