Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 3.17 Ergebnisse aus Unternehmensverträgen

Rz. 197

Für Erträge und Aufwendungen aus bestimmten Unt-Verträgen fordert § 277 Abs. 3 Satz 2 HGB einen gesonderten Ausweis unter entsprechender Bezeichnung, ohne dass nähere Ausführungen dazu gemacht werden, an welcher Stelle dieser Ausweis vorzunehmen ist. So sind auch im gesetzlichen Gliederungsschema keine vorgegebenen Posten für diesen gesonderten Ausweis zu finden. Für den Ausweis von Erträgen und Aufwendungen auf Basis von Gewinngemeinschaft, Gewinnabführungs- oder Teilgewinnabführungsvertrag kommen alternativ ein untergliederter Ausweis unter den Aufwendungen und Erträgen, denen diese ansonsten zuzuordnen wären, ein Ausweis als separater GuV-Posten oder ein "Davon"-Vermerk bei den entsprechenden Posten in Betracht.^[1]

Rz. 198

Für Erträge aus einer Gewinngemeinschaft, einem Gewinnabführungs- oder Teilgewinnabführungsvertrag spricht sich das Schrifttum mehrheitlich für einen Ausweis vor oder hinter Posten Nr. 9 (des GKV) bzw. Posten Nr. 8 (des UKV) aus.^[2] Begründet wird diese Ausweisvorgabe mit der Zugehörigkeit der aufgrund dieser Unt-Verträge vereinnahmten Gewinne zum Finanzergebnis.

Rz. 199

Aufwendungen bzw. Erträge aus Verlustübernahmen sind nach h. M. bei der Obergesellschaft unter dem Posten "Aufwendungen aus Verlustübernahme" vor oder hinter dem Posten Nr. 13 (des GKV) bzw. Nr. 12 (des UKV) und bei der Untergesellschaft unter dem Posten "Erträge aus Verlustübernahme" vor dem Posten Nr. 17 (des GKV) bzw. vor dem Posten Nr. 16 (des UKV) auszuweisen.^[3] Dieser Ausweis unmittelbar vor dem Jahresüberschuss ist dem Umstand geschuldet, dass ein solcher nicht zum Ausweis gelangt.^[4]

Aufgrund einer Gewinngemeinschaft, eines Gewinnabführungs- oder eines Teilgewinnabführungsvertrags abgeführte Gewinne sind nach h. M. vor dem Posten Nr. 17 (des GKV) bzw. vor dem Posten Nr. 16 (des UKV) in das gesetzliche Gliederungsschema einzufügen.^[5]

Rz. 200

Mit Verweis auf die Regierungsbegründung ist nach h. M. der getrennte Ausweis einzelner Unt-Verträge nicht erforderlich. Die Pflicht zum gesonderten Ausweis erstreckt sich vielmehr auf den unsaldierten Aufwands- und Ertragsausweis dieser Verträge.^[6]

Bei den in § 277 Abs. 3 Satz 2 HGB angeführten Verträgen handelt es sich um im AktG näher geregelte Vertragsarten. Dabei ist es in diesem Zusammenhang unerheblich, ob die von der betreffenden Unternehmung geschlossenen Verträge den Vorschriften des Aktienrechts unterliegen, welche Bezeichnungen sie tragen und über welche Dauer sie abgeschlossen wurden, sodass die Klassifikationsentscheidung der vorliegenden Verträge unabhängig von der Rechtsform der MU und TU zu treffen ist.

Rz. 201

Ein Gewinngemeinschaftsvertrag nach § 292 Abs. 1 Nr. 1 AktG liegt vor, wenn sich eine AG oder eine KGaA durch Abschluss eines Vertrags verpflichtet, ihren Gewinn oder den Gewinn einzelner Betriebe vollständig oder teilweise mit dem Gewinn anderer Unt bzw. dem Gewinn einzelner Betriebe anderer Unt zusammenzulegen, um den daraus resultierenden gemeinschaftlichen Gewinn anschließend aufzuteilen.

Rz. 202

Bei einem Gewinnabführungsvertrag (§ 291 Abs. 1 AktG) verpflichtet sich eine AG oder eine KGaA durch einen Vertrag zur Abführung ihres gesamten Gewinns an ein anderes Unt. Auch Verträge, nach denen eine AG oder KGaA sich verpflichtet, ihr Unt für Rechnung eines anderen Unt zu führen, sind als Gewinnabführungsverträge zu klassifizieren.

Rz. 203

Bei einem Teilgewinnabführungsvertrag (§ 292 Abs. 1 Nr. 2 AktG) erstreckt sich die Pflicht zur Gewinnabführung lediglich auf einen Teil des Gewinns bzw. den Gewinn einzelner Betriebe. Der Kategorie der Teilgewinnabführungsverträge sind auch Verträge über stille Gesellschafterverhältnisse zuzuordnen.

Rz. 204

Erträge aus reinem Beherrschungsvertrag sind, soweit nicht gleichzeitig ein Gewinn- oder Teilgewinnabführungsvertrag vorliegt, grds. unter Posten Nr. 9 auszuweisen.^[7] Die Höhe der vereinnahmten Gewinne bzw. übernommenen Verluste ist abhängig von dem im festgestellten Jahresabschluss des TU ausgewiesenen Ergebnis. Die Vereinnahmung der Erträge beim MU erfolgt in der Periode, in welcher diese beim TU angefallen sind. Realisationszeitpunkt ist somit der Abschlussstichtag der abführenden Ges.

Der konkret zu erfassende Betrag steht allerdings erst mit der Feststellung des Jahresabschlusses des abführenden TU fest. Bei noch ausstehender Feststellung des Jahresabschlusses des TU ist eine hinreichend konkrete betragsmäßige Bestimmbarkeit der zu erwartenden Gewinnausschüttung erforderlich. Dies setzt voraus, dass innerhalb des Wertaufhellungszeitraums des Jahresabschlusses des Gesellschafters die für die Ermittlung des Jahresüberschusses wesentlichen Bilanzierungs- und Bewertungsentscheidungen für den Jahresabschluss der Tochter-KapGes bereits verbindlich getroffen worden sind. Bei gegebener Prüfungspflicht der TU müssen zudem die erforderlichen Prüfungshandlungen abgeschlossen sein.^[8]

Verluste eines TU, die vom MU zu übernehmen sind, sind auch dann in dessen Jahresabschluss zu erfassen, wenn das Gj des MU vor dem des T...