Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 4.2.3 Erfasste Altersversorgungsverpflichtungen

Rz. 114

Das Verrechnungsgebot ist auf

• Pensionsverpflichtungen,
• Altersteilzeitverpflichtungen,
• Verpflichtungen aus Lebensarbeitszeitmodellen und
• andere vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen

beschränkt. Für alle übrigen bestehenden Verpflichtungen besteht ein Verrechnungsverbot.

Damit sind alle Arten von kurzfristig fälligen Verpflichtungen ggü. Arbeitnehmern von einer Saldierung ausgenommen, wobei in diesem Fall regelmäßig ohnehin kein Deckungsvermögen existiert, sodass eine Saldierung schon deshalb nicht infrage kommt. Zu denken ist insb. an Rückstellungen etwa für Urlaubsverpflichtungen, Überstunden, kurzfristig fällige Erfolgsbeteiligungen, Abfindungszahlungen für ausscheidende Mitarbeiter und ähnliche kurzfristig fällige Verpflichtungen.

Demgegenüber werden in der Regierungsbegründung zwar Verpflichtungen aus Jubiläumsgeldzahlungen nicht ausdrücklich genannt, jedoch sind diese als sonstige langfristige Verpflichtungen vom Verrechnungsgebot mit erfasst.^[1]

Rz. 115

Zwar lautet die Gesetzesformulierung, dass langfristige Rückstellungen zu saldieren sind. Ein Teil der benannten Rückstellungen ist jedoch regelmäßig auch kurzfristiger Natur (z. B. die laufende Auszahlung von Pensionen), sodass eine Aufteilung in einen lang- und einen kurzfristigen Teil denkbar wäre. Eine solche Aufteilung ist jedoch nicht erforderlich. Dies würde dem Ziel des Gesetzes einer Darstellung der letztlich noch vorhandenen wirtschaftlichen Verpflichtung des Unt zuwiderlaufen und dem Abschlussleser insofern keinen Mehrwert an Informationen über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage liefern.

Rz. 116

Regelmäßig zählen unmittelbare Pensionsverpflichtungen zu den ausgewiesenen Pensionsrückstellungen. Die Direktzusage stellt in Deutschland einen häufigen Durchführungsweg der betrieblichen Altersvorsorge dar.^[2] Neben diesen unstrittig für eine Verrechnung mit VG infrage kommenden Verpflichtungen existieren in der Praxis mittelbare Pensionsverpflichtungen^[3] und sog. Altzusagen,^[4] die aufgrund bestehender Wahlrechte nicht passiviert zu werden brauchen.^[5] Soweit diese Pensionsverpflichtungen nicht passiviert werden, stehen sie für eine Verrechnung mit VG nicht zur Verfügung.

Rz. 117

Personell bezieht sich das Verrechnungsgebot auf Verpflichtungen ggü. Mitarbeitern, unabhängig davon, ob sie Arbeitnehmer im engen arbeitsrechtlichen Sinn sind oder nicht. Eingeschlossen sind damit auch Verpflichtungen ggü. gesetzlichen Vertretern einer KapG oder ggü. Mitgliedern eines gesellschaftsrechtlich zu bildenden Aufsichtsrates, die nicht als Arbeitnehmer, sondern in ihrer Eigenschaft als Organ der Gesellschaft tätig werden.^[6] Auch Verpflichtungen ggü. ehemaligen Mitarbeitern und Rentnern sind von diesem Verrechnungsgebot erfasst.

[1] Vgl. Rhiel/Veit, DB 2008, S. 1511.

[2] Vgl. Bätzel, DB 2008, S. 1761 m. w. N., danach lag der Anteil der Direktzusage an den Deckungsmitteln bei etwa 56 %.

[3] Pensionen oder Anwartschaften, die über besondere Rechtsträger, insb. Unterstützungskassen, gewährt werden, vgl. IDW, WPH Edition, Wirtschaftsprüfung & Rechnungslegung, 18. Aufl. 2023, Kap. F Tz 583.

[4] Rechtsanspruch wurde vor dem 1.1.1987 erworben oder ein vor diesem Zeitpunkt erworbener Rechtsanspruch hat sich nach dem 31.12.1986 erhöht, vgl. IDW, WPH Edition, Wirtschaftsprüfung & Rechnungslegung, 18. Aufl. 2023, Kap. F Tz 582.

[5] Passivierungswahlrechte gem. Art. 28 Abs. 1 EGHGB.

[6] Vgl. Störk/Lawall, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 267 HGB Rz 11.