Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 7 Fiktion der wirtschaftlichen Einheit (Abs. 3 Satz 1)

Rz. 93

Die sog. Einheitstheorie besagt, dass die rechtlich selbstständigen im Konzernabschluss konsolidierten Unt wie unselbstständige Betriebsstätten behandelt werden. Es ist daher von einer wirtschaftlichen, nicht jedoch auch von einer rechtlichen Einheit auszugehen. Die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage ist somit so darzustellen, als ob die einbezogenen Unt insgesamt ein einziges Unt wären. Eine Ausnahme bilden die quotal nach § 310 HGB einbezogenen Unt.

Rz. 94

Die Einheitstheorie ist ein wesentlicher Leitfaden für die Beurteilung aller nicht gesetzlich geregelten Einzelfragen. Um das Ziel der wirtschaftlichen Einheit zu erreichen, bestehen weitere konzernspezifische Einzelvorschriften wie z. B. das Weltabschlussprinzip (§ 294 Abs. 1 HGB), das Stichtagsprinzip (§ 299 HGB), das Prinzip der einheitlichen Bewertung (§ 308 HGB), die Vorschriften zur Schuldenkonsolidierung (§ 303 HGB), zur Aufwands- und Ertragskonsolidierung (§ 305 HGB), zur Zwischenergebniseliminierung (§ 304 HGB) und zur Kapitalkonsolidierung (§ 301 HGB). Weiterhin ergibt sich aus dem Grundsatz der Einheitstheorie die Notwendigkeit der Umgliederung von aus Konzernsicht anders zu beurteilenden Posten (z. B. können Rohstoffe aus Konzernsicht unfertige Erzeugnisse darstellen und können von einem TU erworbene Sachanlagen aus Konzernsicht selbsterstellt sein) und Eliminierungen von Anlagebewegungen zwischen den KonzernUnt im Anlagespiegel (aus Konzernsicht keine Zu- oder Abgänge).^[1]

Aus der Einheitstheorie heraus rechtfertigt sich auch die Aufrechnung von Drittschuldverhältnissen.

Praxis-Beispiel

Am Abschlussstichtag hat TU 1 eine fällige Forderung von 150 gegen das Kreditinstitut und TU 2 eine Kontokorrentverbindlichkeit von 120 gegenüber demselben Kreditinstitut. Die allg. Auftragsbedingungen des Kreditinstituts schränken die gesetzliche Aufrechnungsmöglichkeit des § 387 BGB nicht ein. Eine Schuldenkonsolidierung nach § 303 HGB scheidet aus, weil es an Forderungen und Verbindlichkeiten zwischen den in den Konzernabschluss einbezogenen Unt mangelt. Eine Verrechnung von 120 ist aber aufgrund der Fiktion der wirtschaftlichen Einheit möglich.

Rz. 95

Zwischen dem Nutzen des Konzernabschlusses und den Kosten für die Erstellung muss ein angemessenes Verhältnis bestehen. Dieser Grundsatz der Wirtschaftlichkeit und der Wesentlichkeit unterstreicht die Einheitstheorie, da nur bei unwesentlichen Sachverhalten und restriktiv auszulegender Unwirtschaftlichkeit vom Grundsatz der wirtschaftlichen Einheit abgewichen werden darf.

[1] Vgl. auch IDW, WPH Edition, Wirtschaftsprüfung & Rechnungslegung, 18. Aufl. 2023, Kap. G Tz 8 ff.