Berücksichtigung von Steuerberatungskosten des Erblassers und Kosten der Haushaltsauflösung i.S.d. § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG (ErbStB 2022, Heft 7, S. 219)

Gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v. 9.2.2022 – S 3810

[Ohne Titel]

Dipl.-Kfm. Dr. Michael Knittel, WP/StB/FB IntStR/RA/FASt^[*]

Die neuen Ländererlasse zur Berücksichtigung von Steuerberatungskosten für Steuerangelegenheiten des Erblassers sowie für die Haushaltsauflösung des Erblassers (vgl. gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v. 9.2.2022 – S 3810, BStBl. I 2022, 224) gehen auf eine BFH Entscheidung v. 14.10.2020 – II R 30/19, ErbStB 2021, 133 (Halaczinsky), zurück. Der vorliegende Beitrag stellt die Erlassregelungen im Vergleich zur zugrunde liegenden BFH-Rspr. auf.

[*] Der Autor ist in Speyer in eigener Kanzlei tätig (www.kanzleiknittel.de).

I. Einführung

Die neuen Ländererlasse zur Berücksichtigung von Steuerberatungskosten für Steuerangelegenheiten des Erblassers sowie für die Haushaltsauflösung des Erblassers (vgl. gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v. 9.2.2022 – S 3810, BStBl. I 2022, 224) gehen auf eine BFH Entscheidung v. 14.10.2020 – II R 30/19, ErbStB 2021, 133 [Halaczinsky], zurück, der folgender Sachverhalt zugrunde liegt:

Im Rahmen ihrer Erbschaftsteuererklärung machte die klagende Erbin u.a. Steuerberatungskosten i.H.v. rd. 10.000 EUR geltend. Es handelte sich dabei um Aufwendungen für Nacherklärungen zur Einkommensteuer auf Veranlassung der klagenden Erbin. Der Erblasser hatte zu Lebzeiten in der Schweiz Kapitalerträge erzielt und diese nicht steuerlich erklärt. Daneben deklarierte sie Kosten für die Räumung und Haushaltsauflösung der durch den Erblasser genutzten Wohnung i.H.v. rd. 2.700 EUR. Das FA berücksichtigte bei der Erbschaftsteuerfestsetzung weder die Steuerberatungskosten noch die Räumungskosten als abzugsfähige Nachlassverbindlichkeiten. Dagegen hat der BFH sowohl die die Steuerberatungs- als auch die Räumungskosten als Nachlassverbindlichkeiten in Gestalt von Nachlassregelungskosten der Kl. nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG anerkannt.

II. Regelungen der Ländererlasse

Im Zusammenhang mit der Entscheidung des BFH hat die Finanzverwaltung in den gleich lautenden Ländererlassen die nachfolgend dargestellte Vorgehensweisen für die steuerliche Behandlung von Steuerberatungskosten sowie für die Kosten einer Haushaltsauflösung festgelegt:

1. Steuerberatungskosten für die Steuerangelegenheiten des Erblassers

Vom Erben getragene Steuerberatungskosten, die i.R.d. Einkommensteuerpflicht des Erblassers anfallen, insb. Steuerberatungskosten für die Erstellung der Einkommensteuererklärung des Erblassers, können als Erblasserschulden abzugsfähige Nachlassverbindlichkeiten i.S.d. § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG darstellen, soweit sie vom Erblasser herrühren. Eine solche Schuld setzt voraus, dass der Erblasser noch zu seinen Lebzeiten die Steuerberatung beauftragt hat (Verursacherprinzip). Hierunter fällt auch eine über den Tod des Erblassers hinausgehende Beauftragung, solange diese nicht durch eine Kündigung seitens des Erben beendet wird. Beauftragt erst der Erbe nach dem Tod des Erblassers die Steuerberatung, liegen keine Erblasserschulden vor.

Steuerberatungskosten, die dem Erben anlässlich einer Berichtigung für ursprünglich vom Erblasser abgegebene Steuererklärungen oder für die Nacherklärung von Steuern entstehen, die der Erblasser hinterzogen hat, sind als Nachlassregelungskosten i.S.d. § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG abzugsfähig (BFH v. 14.10.2020 – II R 30/19, BStBl. II 2022, 216 = ErbStB 2021, 133 [Halaczinsky]). Den Erben trifft als Gesamtrechtsnachfolger gem. § 153 Abs. 1 AO eine Berichtigungspflicht hinsichtlich der noch vom Erblasser abgegebenen Steuererklärungen, soweit er deren Unrichtigkeit erkennt.

Der Hinweis H E 10.7 "Steuerberatungskosten für die Steuerangelegenheiten des Erblassers" ErbStH ist nicht mehr anzuwenden.

2. Kosten für Haushaltsauflösung und Räumung einer Wohnung

Kosten für die Räumung einer vom Erblasser selbst bewohnten Wohnung sind als Teil der Nachlassverwertung nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 3 ErbStG nicht abzugsfähig, soweit sie sich auf die Eigenschaft der Wohnung als Nachlassgegenstand beziehen, weil Eigentum und Besitz des Erben geklärt sind oder sie zu den Kosten für das Herrichten der Wohnung zwecks Verkaufs, Vermietung oder Selbstnutzung zur Verwertung und damit zur Verwaltung des Nachlasses gehören.

Es liegen hingegen Nachlassregelungskosten i.S.d. § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG vor, soweit die Auflösung des Haushalts des Erblassers darauf gerichtet ist, festzustellen, inwieweit die in der Wohnung befindlichen Gegenstände zum Nachlass gehören. Während die Durchsicht des gesamten Hausrats zur Feststellung des Nachlasses gehört, gehört das Ausräumen im Regelfall bereits zur Verwertung und damit zur Verwaltung des Nachlasses.

Kosten für die Auflösung des Haushalts und Räumung der Wohnung des Erblassers, welche in den ersten sechs Monaten nach dem Erbfall entstehen, sind aus Vereinfachungsgründen der Feststellung des Nachlasses zuzurechnen. Für anschließend entstehende Kosten hat der Steuerpflichtige darzulegen, dass die Kosten aufgrund der Umstände des Einzelfalls zur Feststellung des Nachlasses gehören.

III. Die Ansätze des BFH und der gleichlautenden Erlasse im Vergleich und Folgen für die Praxis

1. Steuerliche Abzugsfähigkeit von Steuerberatungskosten für Steuerangelegenheiten des Erblassers

a) Ansicht des BFH (BFH v. 14.10.2020 – II R 30/19)

Der BFH leitet die Antwort zur Frage der Abzugsfähigkeit von Steuerberatun...