Besteuerung des Arbeitslohns der Arbeitnehmer / 4 Formen des Arbeitslohns

4.1 Allgemeines

Arbeitslohn kann in unterschiedlichster Form gewährt werden. Nach den vorstehenden Grundsätzen gehören zum Arbeitslohn insbesondere:

• feste Entgelte für einen Zeitabschnitt (Lohn, Gehalt); Gratifikationen; Provisionen; Warte-, Witwen- und Waisengelder;
• Entschädigungen, die dem Arbeitnehmer oder seinem Rechtsnachfolger als Ersatz für entgangenen oder entgehenden Arbeitslohn oder für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit gewährt werden^[1];
• besondere Zuwendungen und die Entlohnung für Dienste, die über die regelmäßige Arbeitszeit hinaus geleistet werden;
• Entschädigungen für Nebenämter und Nebenbeschäftigungen im Rahmen des Dienstverhältnisses;
• Erfindervergütungen und Prämien für Verbesserungsvorschläge;
• Leistungen aus Unterstützungseinrichtungen privater Arbeitgeber, die 600 EUR je Kalenderjahr überschreiten, wenn sie nicht aus Anlass eines besonderen Notfalls, Krankheits- oder Unglücksfalls gewährt werden^[2];
• Entschädigungen, die als Abgeltung für nicht gewährten Urlaub gezahlt werden;
• Unterhaltszuschüsse der Beamten im Vorbereitungsdienst;
• Studienbeihilfen;
• Lohnsteuernachforderungen, die der Arbeitgeber aufgrund eines Haftungsbescheids zugunsten der Arbeitnehmer unter Regressverzicht übernimmt;
• Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung der Arbeitnehmer;
• Arbeitgeberzuschüsse zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für eine Lebensversicherung, zur freiwilligen Weiterversicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung der Angestellten.

Zum Arbeitslohn gehören auch Sachbezüge, d. h. Sachleistungen, die in Geldeswert bestehen, wie z. B. die freie oder verbilligte Überlassung von Wohnung, Unterkunft, Kleidung, Heizung, Beleuchtung, Verpflegung, Deputaten, Ferienaufenthalten, Freifahrten, Freiflügen, die Zurverfügungstellung von Kraftwagen usw.^[3]

[1] § 2 Abs. 3 Nr. 1 LStDV.

[2] R 3.11 Abs. 2 LStR 2023.

[3]

S. Sachbezüge.

4.2 Betriebsveranstaltungen

Der Begriff der Betriebsveranstaltung, die mögliche Steuerfreiheit sowie die Berechnung des hierfür vorgesehenen Freibetrags sind gesetzlich geregelt.^[1] Entsprechende Zuwendungen bleiben bis zu einem Freibetrag von 110 EUR steuerfrei. Darüber hinaus liegt – aufgrund gesetzlicher Definition – steuerpflichtiger Arbeitslohn vor.^[2]

[1] § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG.

[2] S. Sachbezüge.

4.3 Betriebliche Altersvorsorge

Alle Beiträge und Zuwendungen des Arbeitgebers in Form von laufenden Leistungen an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder eine Direktversicherung für die betriebliche Altersversorgung seiner Arbeitnehmer gehören bei diesen zum Arbeitslohn.^[1] Dies umfasst diejenigen Arbeitgeberzahlungen, durch die die Arbeitnehmer eigene Rechtsansprüche auf Leistungen gegen die genannten Versorgungseinrichtungen erwerben. Zu den Zuwendungen zählen auch die Umlagen, die der Arbeitgeber an eine Versorgungseinrichtung für eine ganz oder teilweise umlagefinanzierte betriebliche Altersversorgung zahlt.

Nach der Rechtsprechung kommt es für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Mitarbeiter überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser letztlich erhält. Es genügt, dass eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung führt.^[2]

Insbesondere für den Bereich der ganz oder teilweise im Wege des Umlageverfahrens finanzierten betrieblichen Altersversorgung werden gesetzlich auch diejenigen Arbeitgeberzahlungen als Arbeitslohn definiert, durch die diese Zukunftssicherungsansprüche ganz bzw. teilweise ausfinanziert und somit abgesichert werden. Festgelegt wird insbesondere, dass auch Sonderzahlungen, die der Arbeitgeber anlässlich seines Ausscheidens aus einer nicht kapitalgedeckten Pensionskasse oder des Wechsels von einer nicht kapitalgedeckten zu einer anderen nicht kapitalgedeckten Pensionskasse erbringt, zum steuerpflichtigen Arbeitslohn gehören.^[3] Für Sanierungsgelder, die anlässlich der Systemumstellung einer umlagefinanzierten betrieblichen Altersversorgung an eine Pensionskasse entrichtet werden, gilt hingegen eine Ausnahme.

Achtung

Solvabilitätszahlungen

Zahlungen, mit denen der Arbeitgeber die erforderliche Kapitalausstattung zur Erfüllung der betrieblichen Altersversorgung bei Pensionskassen sicherstellt, sind teilweise ausgenommen. Das gilt für Zahlungen bzgl. der erstmaligen Bereitstellung des Kapitals zur Bildung der für die Sicherung der zugesagten Versorgungsleistungen erforderlichen Solvabilitätsspanne sowie zu ihrer Wiederherstellung nach unvorhersehbaren Verlusten oder einer unvorhersehbaren und nicht nur vorübergehenden Änderung der Verhältnisse.^[4]

Nicht zum Arbeitslohn gehören die Leistungen des Arbeitgebers, die die sachlichen Voraussetzungen für die Erbringung der Arbeit schaffen. Nicht zum steuerpflichtigen Arbeitslohn zählen auch die Bezüge, die ganz oder teilweise auf früheren Beitragsleistungen des Arbeitnehmers oder seines Rechtsvorgängers beruhen.^[5] Hierzu rechnen insbesondere Renten aus einer Versorgungse...