Betriebsaufgabe/Betriebsveräußerung/Betriebsverpachtung / 9 Betriebsverpachtung

Die Betriebsverpachtung kann eine Alternative zur Betriebsveräußerung bzw. -aufgabe darstellen. Sie kommt z.  B. als Instrument zur Nachfolgeplanung in Betracht, wenn der Unternehmer den Betrieb nicht fortführen kann, das als Nachfolger vorgesehene Kind aber noch nicht die erforderliche Qualifikation besitzt oder noch zu jung ist. Dies gilt auch im Fall einer Freiberufler-Praxis.^[1]

Ob ein ruhender, verpachteter, aber noch nicht aufgegebener Betrieb allerdings steuerfrei nach § 6 Abs. 3 EStG durch vorweggenommene Erbfolge übertragen werden kann, ist strittig.^[2]

Es dürfte jedoch davon auszugehen sein, dass der VI. Senat dem zustimmen wird, denn er hat bereits entschieden, dass ein landwirtschaftlicher Verpachtungsbetrieb unter Nießbrauchsvorbehalt übertragen werden kann, ohne dass dies zu einer Betriebsaufgabe führt.^[3]

Üblicherweise erfolgt die Betriebsverpachtung dergestalt, dass das gesamte Anlagevermögen des Betriebs verpachtet und das Umlaufvermögen an den Pächter veräußert wird. Der Pächter führt den Betrieb dann auf eigene Gefahr und Rechnung und tritt in alle laufenden Verträge ein. Nach Ablauf des Pachtvertrags ist er verpflichtet, das Anlagevermögen in vertragsgemäßem Zustand zurückzugeben.

Die Verpflichtung zur Erhaltung und Erneuerung des Anlagevermögens hat für den Pächter zur Folge, dass er zulasten seines Gewinns eine Pachterneuerungsrückstellung bilden muss. Im Gegenzug muss der Verpächter einen Pachterneuerungsanspruch während der Dauer des Pachtvertrags gewinnerhöhend aktivieren.^[4] Investitionsabzugsbeträge nach § 7g EStG kann nur der Pächter, nicht der Verpächter beanspruchen.^[5]

Eine Betriebsverpachtung ist grundsätzlich ohne zeitliche Begrenzung solange zulässig, wie keine Betriebsaufgabe erklärt wird und die Möglichkeit der Fortführung des Betriebs besteht.^[6] Zu einer Zwangsbetriebsaufgabe ohne entsprechende Erklärung kann es nur dann kommen, wenn die Fortführung des Betriebs ausgeschlossen ist, z. B. weil der Betrieb im Rahmen einer Teilerbauseinandersetzung zerschlagen^[7] oder durch Bestellung eines Erbbaurechts am letzten verbliebenen Grundstück derart umgestaltet wurde, dass er nicht mehr fortgeführt werden kann.^[8] Andererseits kann bei jahrzehntelanger Erklärung eines ruhenden Gewerbebetriebs trotz zwischenzeitlich nicht mehr vorhandener wesentlicher Betriebsgrundlagen und damit nicht mehr möglicher Betriebsfortführung nicht von einer schleichenden Betriebsaufgabe ausgegangen werden.

Wird ein Betrieb mit allen wesentlichen Betriebsgrundlagen verpachtet, und kann der Verpächter bzw. sein Nachfolger den Betrieb später fortführen, hat der Verpächter folgendes "Verpächterwahlrecht"^[9]:

• Er kann die Betriebsaufgabe erklären, worauf der daraus resultierende Gewinn nach den für Betriebsaufgaben geltenden Grundsätzen besteuert wird. Anschließend erzielt er Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.
• Er kann die gewerbliche Tätigkeit durch die Betriebsverpachtung fortführen und erzielt weiterhin Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Diese unterliegen allerdings nicht mehr der Gewerbesteuer.

Geht ein verpachteter Betrieb unter Fortführung des Pachtvertrags im Erbfall oder durch Schenkung über, so tritt der Erbe ober Übernehmer hinsichtlich des Verpächterwahlrechts in die Rechtsstellung des bisherigen Verpächters; Gleiches gilt bei einer teilentgeltlichen Veräußerung. Dagegen erlischt das Wahlrecht bei einer entgeltlichen Veräußerung.^[10]

Praxis-Tipp

Einschränkung des Verpächterwahlrechts

Behält sich der Verpächter das Recht zur Überwachung des verpachteten Betriebs bzw. zur (Mit-)Entscheidung über wesentliche Fragen der Unternehmensführung vor, unterliegen seine Einkünfte weiterhin der Gewerbesteuer.^[11]

Dieses Wahlrecht gilt für gewerbliche, land- und forstwirtschaftliche sowie einer selbstständigen Tätigkeit dienende Betriebe, außerdem bei der Verpachtung eines Teilbetriebs. Es kann zu Beginn der Verpachtung und jederzeit während der Laufzeit des Pachtvertrags ausgeübt werden.^[12] Bei einer Personengesellschaft als Verpächterin kann das Wahlrecht allerdings nur einheitlich von allen Gesellschaftern ausgeübt werden.^[13]

Das Verpächterwahlrecht kann vom bisherigen Besitzunternehmer bzw. einer Besitzpersonengesellschaft bei Beendigung sowohl einer echten als auch einer unechten Betriebsaufspaltung augeübt werden.^[14]

Die wichtigsten Voraussetzungen für die Inanspruchnahme des Wahlrechts bestehen darin, dass

• die Verpachtung durch eine natürliche Person oder durch eine Personengesellschaft erfolgt. Einer Kapitalgesellschaft oder gewerblich geprägten Personengesellschaft steht das Wahlrecht nicht zu, da diese Unternehmen stets Einkünfte aus Gewerbebetrieb beziehen;
• der Verpächter den Betrieb selbst betrieben hat. Das Wahlrecht wird nicht gewährt, wenn der Verpächter den Betrieb gekauft hat und sofort verpachtet^[15]; Gleiches gilt beim Erwerb eines bereits verpachteten Betriebs, wenn in absehbarer Zeit keine Eigenbewirtschaftung geplant ist. Dagegen steht das Wahlrecht im Erbfall dem Erben bzw. einer Erbengemeinscha...