2.1 Allgemeines
Unter dem einheitlichen Begriff Betriebsstätte werden unterschiedliche Vorstellungen und Tatbestände verstanden. Bei der Prüfung, ob eine Betriebsstätte vorliegt, ist grundsätzlich zwischen 3 unterschiedlichen Ebenen zu differenzieren. Dies ist zunächst das innerstaatliche deutsche Recht. § 12 AO enthält eine Definition der Betriebsstätte, wobei in den Anwendungsfällen der Zins- und Lizenzrichtlinie die Definition in § 50g Abs. 3 Nr. 5 Buchst. c) EStG anzuwenden ist. Damit bestehen schon nach innerstaatlichem, deutschem Recht 2 Definitionen.[1] Hiervon unabhängig ist zu prüfen, ob die Vorgaben des ausl. Rechts für das Vorliegen einer Betriebsstätte erfüllt sind. Diese können von den Wertungen des deutschen Rechts – sei es aufgrund einer abweichenden gesetzlichen Regelung oder einer unterschiedlichen Auslegung durch die Rechtsprechung differieren. Auf einer dritten Ebene ist schließlich zu prüfen, ob die Voraussetzungen, die nach Maßgabe der DBA an das Vorliegen einer Betriebsstätte gestellt werden, zutreffen. Hierbei kann es zu unterschiedlichen Qualifikationen kommen. Zugleich zeigt sich, dass mit dem vermeintlich einheitlichen Begriff der Betriebsstätte im Detail sehr unterschiedliche Ausgestaltungsformen und Besteuerungskonsequenzen verbunden sein können. Dies erschwert die praktische Handhabung.
Die Beurteilung als Betriebsstätte innerhalb eines Rechtskreises entfaltet keine Bindungswirkung für den bzw. die anderen Bereich(e). Hieraus entsteht zunächst die Notwendigkeit, eine isolierte Bestimmung des jeweiligen Betriebsstättenbegriffs vorzunehmen. Darauf aufbauend ist zu untersuchen, welche Konsequenzen sich aus möglicherweise unterschiedlichen Qualifikationen nach den jeweiligen Vorgaben ergeben. Liegt keine Betriebsstätte i. S. d. Definition des DBA vor, wird der ausländische Staat an einer Besteuerung der Einkünfte gehindert.
2.2 § 12 AO
Obwohl die Betriebsstättendefinition des § 12 AO bereits sehr alt ist, geht der BFH davon aus, dass das Verhältnis zwischen dem Grundtatbestand in S. 1 und den in S. 2 aufgeführten Formen der Betriebsstätte noch nicht abschließend geklärt ist.[1] Allerdings müssen auch in den Fällen des S. 2 die Tatbestandsmerkmale des S. 1 erfüllt sein. So begründet z. B. eine Verkaufsstelle nach § 12 S. 2 Nr. 6 AO nur dann eine Betriebsstätte, wenn sie eine feste Geschäftseinrichtung oder Anlage i. S. v. § 12 S. 1 AO darstellt.[2] Hingegen führt nach dieser Entscheidung ein Verkaufsstand, den ein Unternehmen nur einmal im Jahr für 4 Wochen auf einem Weihnachtsmarkt unterhält, nicht zu einer Betriebsstätte. Außerdem setzt eine Betriebsstätte weder eine ausdrücklich vereinbarte noch auf einen bestimmten Arbeitsplatz bezogene Rechtsposition voraus.[3] Nach diesem Urteil ist es für das Vorliegen einer Betriebsstätte z. B. auch unschädlich, wenn der Unternehmer bzw. seine Arbeitnehmer die Betriebsstätte erst im Anschluss an personenbezogene Kontrollmaßnahmen erreichen können. Im vorliegenden Fall handelte es sich um Sicherheitsmaßnahmen auf militärischem Gelände. Hieraus folgt, dass die Verfügungsmacht über die Betriebsstätte nicht sonderlich ausgeprägt sein muss.
Ferner ist auf die sog. Pipeline-Entscheidung des BFH zu verweisen.[4] Hierbei handelt es sich um ein international sehr beachtetes Urteil, das sich mit der Frage beschäftigt hat, ob ein unterirdisches Rohrleitungsnetz, durch das lediglich Flüssigkeiten gepumpt werden, ohne dass hierfür im Inland Personal unterhalten wird, eine Betriebsstätte begründet. Der BFH hat dies bejaht und entschieden, dass für das Vorliegen einer Betriebsstätte ein Bezug zur Erdoberfläche nicht erforderlich sei, insbesondere sei Sichtbarkeit nach außen nicht notwendig. Außerdem verlange das Vorliegen einer Betriebsstätte nicht die Beschäftigung von Personal oder Mitarbeitern. Im vorliegenden Fall wurden zwar Wartungsarbeiten an den Pumpstationen für das Rohrleitungsnetz ausgeführt, doch erfolgte dies durch Fremdpersonal. Außerdem verdeutlicht der BFH, dass die Anforderungen an das "Dienen" als Voraussetzung für das Vorliegen einer Betriebsstätte eher gering sind. Diese können bereits durch das Durchleiten von Flüssigkeiten durch ein Rohrsystem begründet werden. Insofern ist davon auszugehen, dass diesen Kriterien vergleichsweise geringe Bedeutung zukommt.
2.3 Art. 5 OECD-MA
Art. 5 OECD-MA enthält eine eigenständige Betriebsstättendefinition. Diese unterscheidet sich von dem Be...
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