Bewertung des Betriebsvermögens nach der Änderung von Bilanzierungsvorschriften im StEntlG 1999/2000/2002: Stichtagswert

FinMin Baden-Württemberg, Erlaß v. 23.8.1999, 3 - S 3730/8

Im Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 vom 24.3.1999 (BGBl 1999 I S. 402, BStBl 1999 I S. 304) wurden Bilanzierungsvorschriften des EStG geändert, die wegen der grundsätzlichen Bestands- und Bewertungsidentität zwischen Steuerbilanz und erbschaftsteuerlicher Vermögensaufstellung §§ 95 ff. BewG, § 12 Abs. 5 ErbStG) Auswirkungen auf die Bewertung des Betriebsvermögens von Einzelunternehmen und Personengesellschaften haben.

Die nachfolgend genannten Bilanzierungsvorschriften sind erstmals für das erste nach dem 31.12.1998 endende Wirtschaftsjahr (Erstjahr) anzuwenden:

• Unverzinsliche Verbindlichkeiten müssen mit einem Zinssatz von 5,5% abgezinst werden, es sei denn, die Laufzeit am Bilanzstichtag beträgt weniger als 12 Monate oder die Verbindlichkeiten beruhen auf einer Anzahlung oder Vorausleistung § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG). Das Abzinsungsgebot gilt auch für Verbindlichkeiten, die bereits zum Ende eines vor dem 1.1.1999 endenden Wirtschaftsjahrs angesetzt worden sind § 52 Abs. 16 Satz 8 EStG). Für den Gewinn, der sich aus der erstmaligen Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG auf diese Verbindlichkeiten für das Erstjahr ergibt, kann jeweils i.H. von neun Zehntel eine den Gewinn mindernde Rücklage gebildet werden, die in den folgenden neun Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Neuntel gewinnerhöhend aufzulösen ist § 52 Abs. 16 Satz 7 EStG).
• Rückstellungen für unverzinsliche, lang laufende Geld- und Sachleistungsverpflichtungen sind generell mit einem Zinssatz von 5,5% abzuzinsen, es sei denn, die Laufzeit beträgt am Bilanzstichtag weniger als 12 Monate § 6 Abs. 1 Nr. 3 a Buchst. e EStG). Das Abzinsungsgebot gilt auch für Rückstellungen, die bereits zum Ende eines vor dem 1.1.1999 endenden Wirtschaftsjahrs gebildet worden sind § 52 Abs. 16 Satz 8 EStG). Für den Gewinn, der sich aus der erstmaligen Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 3 a EStG auf diese Rückstellungen für das Erstjahr ergibt, kann jeweils i.H. von neun Zehntel eine den Gewinn mindernde Rücklage gebildet werden, die in den folgenden neun Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Neuntel gewinnerhöhend aufzulösen ist § 52 Abs. 16 Satz 10 EStG).
• Das bisherige Wahlrecht, eine Teilwertabschreibung auch dann beizubehalten, wenn ihr Grund zu einem späteren Bilanzstichtag entfallen war, wird durch ein Wertaufholungsgebot ersetzt § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 und Nr. 2 Satz 3 EStG). Das Wertaufholungsgebot gilt auch für zu früheren Bilanzstichtagen vorgenommene Teilwertabschreibungen. Für den Gewinn, der sich aus der erstmaligen Anwendung des Wertaufholungsgebots auf früher vorgenommene Teilwertabschreibungen für das Erstjahr ergibt, kann i.H. von vier Fünftel eine den Gewinn mindernde Rücklage gebildet werden, die in den folgenden vier Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Viertel gewinnerhöhend aufzulösen ist § 52 Abs. 16 Sätze 3 bis 5 EStG).

Muß für Zwecke der ErbSt. der Stichtagswert von Betriebsvermögen (Einzelunternehmen, Personengesellschaft) ermittelt werden, ist wie folgt zu verfahren:

Zunächst ist zu unterscheiden, ob die Übertragung auf den Bilanzstichtag des ersten nach dem 31.12.1998 endenden Wirtschaftsjahrs oder später, oder ob sie auf einen Zeitpunkt innerhalb dieses Wirtschaftsjahrs erfolgt:

1. Übertragung auf einen Zeitpunkt innerhalb des ersten nach dem 31.12.1998 endenden Wirtschaftsjahrs (Erstjahr)

Wird Betriebsvermögen auf einen Zeitpunkt innerhalb des Erstjahrs übertragen und kein Zwischenabschluß erstellt, der den Grundsätzen der Bilanzkontinuität entspricht, kann der Stichtagswert aus Vereinfachungsgründen aus einer auf den Schluß des letzten Wirtschaftsjahrs erstellten Vermögensaufstellung abgeleitet werden R 39 Abs. 2, R 40 Abs. 2 ErbStR). Hierbei können sich die geänderten Bilanzierungsvorschriften auf den Ausgangswert noch nicht ausgewirkt haben. Die im anteilig hinzu- bzw. abzurechnenden Gewinn/Verlust des laufenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Gewinnauswirkungen aus den geänderten Bilanzierungsvorschriften für das Erstjahr sind aus Vereinfachungsgründen nicht herauszurechnen. Es bleibt dem Betrieb unbenommen, den Stichtagswert durch einen Zwischenabschluß zu ermitteln.

Erstellt der Betrieb auf den Besteuerungszeitpunkt einen Zwischenabschluß, der den Grundsätzen der Bilanzkontinuität entspricht, wirken sich die geänderten Bilanzierungsvorschriften bereits auf den Stichtagswert aus. Die im Erstjahr zulässigerweise gewinnmindernd gebildeten Rücklagen bleiben vom Abzug ausgeschlossen § 103 Abs. 3 BewG).

2. Übertragung auf den Bilanzstichtag des ersten nach dem 31.12.1998 endenden Wirtschaftsjahrs (Erstjahr) oder spätere Bilanzstichtage

Wird Betriebsvermögen auf den Bilanzstichtag des Erstjahrs übertragen, wirken sich die geänderten Bilanzierungsvorschriften auf den Stichtagswert aus. Die im Erstjahr zulässigerweise gewinnmindernd gebildeten Rücklagen bleiben vom Abzug ausgeschlossen § 103 Abs. 3 BewG). Entsprechendes gilt für Übertragungen auf spätere Bilanzstichtage, w...