Bewertung von Pensionsrückstellungen bei Umwandlung einer GmbH in eine Personengesellschaft

LfSt Bayern v. 23.10.2009, S 1978 a.1.1 - 2/9 St 31/St 32

Bezug: Sitzung ESt II/2009, TOP 33

Nach dem Ergebnis der Erörterungen der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder gilt hinsichtlich der Bewertung von Pensionsrückstellungen bei der Umwandlung einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft Folgendes:

Bei der Verschmelzung einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft wird der (Gesellschafter-)Geschäftsführer Mitunternehmer der übernehmenden Personengesellschaft. Ein mit der übertragenden Kapitalgesellschaft bestehendes Dienstverhältnis geht auf die übernehmende Personengesellschaft über – es endet im steuerlichen Sinne nicht mit der Verschmelzung.

Eine von der Kapitalgesellschaft zugunsten des (Gesellschafter-)Geschäftsführers zulässigerweise gebildete Pensionsrückstellung ist daher von der übernehmenden Personengesellschaft fortzuführen und mit dem Teilwert gemäß § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 EStG zu bewerten.

Zusatz des LfSt:

Wenngleich auch das Dienstverhältnis nicht endet, wandelt es sich aber von einem Arbeitsverhältnis im Sinne des § 19 EStG zu einem Mitunternehmerverhältnis. Damit sind zwar in der Gesamthandbilanz keine weiteren Konsequenzen zu ziehen, in einer Sonderbilanz für den (Gesellschafter-)Geschäftsführer aber ist ein Korrekturbetrag zu berücksichtigen, weil Zuführungen zur Pensionsrückstellung, soweit sie auf nach dem Umwandlungsstichtag durch seine Tätigkeit für die Personengesellschaft erdiente Pensionsansprüche (= Vergütungen i.S. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG) entfallen, den Gewinn der Personengesellschaft nicht mindern dürfen (vgl. BFH-Urteil vom 2.12.1997, VIII R 15/96, BStBl 2008 II S. 174 ; FG Köln, Urteil vom 22.5.2007, 8 K 1874/06, EFG 2008 S. 871 ; FG Nürnberg, Beschluss vom 26.6.2002, V 229/98).

Normenkette

EStG § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1