Entscheidungsstichwort (Thema)
Vorlage an EuGH: Entstehung der Zollschuld durch Entziehen der Ware aus der zollamtlichen Überwachung oder durch Pflichtverletzung
Leitsatz (amtlich)
1. Entsteht eine Einfuhrzollschuld gemäß Art. 203 Abs. 1 VO Nr. 2913/92, wenn eine in der vorübergehenden Verwahrung befindliche Ware weisungswidrig nicht der ursprünglichen Zollbehörde, sondern einer anderen Zollbehörde vorgeführt wird, ohne zu dem für die Beförderung vorgeschriebenen gemeinschaftlichen Versandverfahren abgefertigt worden zu sein?
2. Für den Fall, dass die vorstehende Frage verneint wird: Liegt in dem in Frage 1 geschilderten Fall eine Pflichtverletzung vor, die gemäß Art. 204 Abs. 1 Buchst. a VO Nr. 2913/92 zur Entstehung einer Einfuhrzollschuld führen kann?
3. Für den Fall, dass die Frage zu 2 bejaht wird:
a) Ist Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 dahin auszulegen, dass er nur einen nicht bewilligten Ortswechsel meint, der von der Zollstelle hätte bewilligt werden können, oder ist darunter jeder beliebige Ortswechsel zu verstehen?
b) Ist Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 dahin auszulegen, dass die darin festgelegte Voraussetzung, dass die in der vorübergehenden Verwahrung befindliche Ware den Zollbehörden auf Verlangen vorgeführt werden kann, nur dann erfüllt ist, wenn die Ware der Zollstelle wieder vorgeführt wird, der sie ursprünglich gestellt worden ist, oder ist die Voraussetzung auch dann erfüllt, wenn die Ware einer anderen Zollstelle in derselben Stadt, die aber organisatorisch zu einer anderen Zollbehörde gehört, wieder vorgeführt wird?
Normenkette
EWGV 2454/93 Art. 859 Nr. 5; UStG § 21 Abs. 2 S. 1; EWGV 2913/92 Art. 4 Nr. 20, Art. 37, 48 Abs. 1, Art. 50, 51 Abs. 1, Art. 73 Abs. 1 S. 1, Art. 203 Abs. 1, 3, Art. 204 Abs. 1 Buchst. a, Abs. 3; EWGV 2454/93 Art. 201 Abs. 1 S. 1
Verfahrensgang
Nachgehend
Tatbestand
Dem Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften werden gemäß Art. 234 Abs. 3 des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft i.d.F. des Vertrages von Amsterdam vom 2. Oktober 1997 (Amtsblatt der Europäischen GemeinschaftenNr. C 340/1; 1999 Nr. L 114/56) folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:
1. |
Entsteht eine Einfuhrzollschuld gemäß Art. 203 Abs. 1 der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92, wenn eine in der vorübergehenden Verwahrung befindliche Ware weisungswidrig nicht der ursprünglichen Zollbehörde, sondern einer anderen Zollbehörde vorgeführt wird, ohne zu dem für die Beförderung vorgeschriebenen gemeinschaftlichen Versandverfahren abgefertigt worden zu sein? |
2. |
Für den Fall, dass die vorstehende Frage verneint wird: Liegt in dem in Frage 1 geschilderten Fall eine Pflichtverletzung vor, die gemäß Art. 204 Abs. 1 Buchst. a der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 zur Entstehung einer Einfuhrzollschuld führen kann? |
3. |
Für den Fall, dass die Frage zu 2 bejaht wird: |
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a) Ist Art. 859 Nr. 5 der Verordnung (EWG) Nr. 2454/93 dahin auszulegen, dass er nur einen nicht bewilligten Ortswechsel meint, der von der Zollstelle hätte bewilligt werden können, oder ist darunter jeder beliebige Ortswechsel zu verstehen? |
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b) Ist Art. 859 Nr. 5 der Verordnung (EWG) Nr. 2454/93 dahin auszulegen, dass die darin festgelegte Voraussetzung, dass die in der vorübergehenden Verwahrung befindliche Ware den Zollbehörden auf Verlangen vorgeführt werden kann, nur dann erfüllt ist, wenn die Ware der Zollstelle wieder vorgeführt wird, der sie ursprünglich gestellt worden ist, oder ist die Voraussetzung auch dann erfüllt, wenn die Ware einer anderen Zollstelle in derselben Stadt, die aber organisatorisch zu einer anderen Zollbehörde gehört, wieder vorgeführt wird? |
I. Im Auftrag der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin), die eine Spedition betreibt, gestellte die Firma T, die zugelassene Empfängerin ist, in einem Container eine Sammelgut-Sendung beim Zollamt Industriehafen (Bremen) und meldete diese am 16. Januar 1995 summarisch an. Die Waren wurden der Firma T daraufhin in die vorübergehende Verwahrung gegeben. Für den Weitertransport der Waren zur Firma B in Bremen erstellte die Klägerin eine Versandanmeldung T1 und legte diese dem Zollamt Industriehafen vor. Dort wurde die Versandanmeldung registriert und mit dem Stempelaufdruck versehen:
"Hauptzollamt Bremen-Nord
- Zollamt Industriehafen -
Durch den Anmelder
an Amtsstelle vorzuführen"
Die Firma T wurde ―entsprechend einer zwischen der Zollverwaltung und der Firma T getroffenen allgemeinen Vereinbarung― durch einen Laufzettel über diese Vorführverpflichtung informiert.
Der Fahrer des von der Firma T mit dem Weitertransport beauftragten Fuhrunternehmens unterschrieb jeweils am gleichen Tag die Übernahme der Sendung in Kenntnis ihrer Zollguteigenschaft und der Verpflichtung, das Zollgut unverzüglich und unverändert dem Zollamt Industriehafen vorzuführen. Gleichwohl transportierte er die Waren ohne Vorführung bei der überwachenden Zollstelle direkt zur Firma B, die am 18. Januar 1995 eine summarische Anmeldung bei einem anderen Hauptzollamt, nämlich dem Hauptzollamt Bremen, Zollamt Neustädter Hafen, Abfertigungsstelle GVZ, abgab. Die Klägerin teilte dem Beklagten und Revisionskläger (Hauptzollamt ―HZA―) mit Schreiben vom … mit,
"Bis auf 2 Sendungen wurden alle Partien zum freien Verkehr beim Zollamt GVZ abgefertigt, die F-Nummern sind auf der anliegenden Ladeliste vermerkt. Eine Partie wurde auf Versandschein abgefertigt, die zweite der Spedition D… übergeben."
Das HZA nahm die Klägerin mit dem (in der Folgezeit mehrfach geänderten) Steuerbescheid auf Zahlung von Einfuhrabgaben in Höhe von zuletzt … DM Einfuhrzoll gemäß Art. 204 der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 (VO Nr. 2913/92) des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften ―ABlEG― Nr. L 302/1) i.V.m. Art. 184 Abs. 2 der Verordnung (EWG) Nr. 2454/93 (VO Nr. 2454/93) der Kommission vom 2. Juli 1993 mit Durchführungsvorschriften zu der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (ABlEG Nr. L 253/1) in Anspruch. Dabei ging das HZA davon aus, dass mit der der Klägerin auf der Versandanmeldung erteilten Verpflichtung zur Vorführung der Waren gemäß Art. 184 Abs. 2 VO Nr. 2454/93 die ursprünglich der Firma T obliegende Verpflichtung, die Waren gemäß Art. 48 VO Nr. 2913/92 einer zulässigen zollrechtlichen Bestimmung zuzuführen, auf die Klägerin übergegangen und sie damit Pflichtige i.S. von Art. 204 Abs. 1 Buchst. a VO Nr. 2913/92 geworden sei. Der gegen den Steuerbescheid gerichtete Einspruch hatte keinen Erfolg.
Das Finanzgericht (FG) hielt die Klage für begründet. Nach seiner Auffassung ist die Zollschuld nicht nach Art. 204 Abs. 1 Buchst. a VO Nr. 2913/92, sondern nach Art. 203 Abs. 1 VO Nr. 2913/92 durch Entziehen der Ware aus der zollamtlichen Überwachung dadurch entstanden, dass der LKW mit den Waren den Verwahrungsort verlassen hat, ohne dass das externe gemeinschaftliche Versandverfahren eröffnet worden ist. Es könne offen bleiben, ob auch die Klägerin Zollschuldnerin nach Art. 203 Abs. 3 VO Nr. 2913/92 geworden sei. Zweifel daran bestünden, weil die Waren nicht der Klägerin, sondern der Firma T in die vorübergehende Verwahrung übergeben worden waren und die einzige Beteiligung der Klägerin an den Beförderungen darin bestanden habe, die Versandanmeldungen auszufertigen und beim Zollamt vorzulegen. Ob sie von der Vorführverpflichtung Kenntnis erlangt habe, sei ungeklärt und es erscheine fraglich, ob sie sich die Pflichtverletzung des von ihr selbst nicht beauftragten Fahrers zurechnen lassen müsse. Die Klärung dieser Frage erübrige sich aber. Denn die angefochtenen Bescheide seien schon deshalb rechtswidrig, weil ihnen Ermessenserwägungen zur Auswahl der Klägerin als Zollschuldnerin fehlten. Entgegen der Annahme des HZA gebe es für die hier nach Art. 203 VO Nr. 2913/92 begründete Zollschuld mehrere Zollschuldner, die gesamtschuldnerisch zur Erfüllung dieser Schuld verpflichtet seien, mit der Folge, dass das HZA eine sachgerechte Auswahlentscheidung hätte treffen müssen. Das HZA habe die Heranziehung anderer Zollschuldner nicht geprüft. Zwischen den Beteiligten sei unstreitig, dass jedenfalls auch der Fahrer Zollschuldner nach Art. 203 Abs. 3 Anstrich 1 VO Nr. 2913/92 geworden sei. Da angesichts der vom HZA angenommenen Rechtsgrundlage für die Zollschuldentstehung jegliche Abwägung im Hinblick auf eine Ermessensentscheidung fehle, könne für die Entscheidung offen bleiben, ob als weitere Zollschuldnerin nach Art. 203 Abs. 3 Anstrich 2 oder 3 VO Nr. 2913/92 das Fuhrunternehmen oder nach Art. 203 Abs. 3 Anstrich 3 VO Nr. 2913/92 der Empfänger der Waren in Betracht komme.
Mit seiner Revision macht das HZA geltend, die dem angefochtenen Urteil zu Grunde liegende Rechtsauffassung des FG sei unzutreffend. Das Nichtvorführen der Ware beim Zollamt Industriehafen sei kein Entziehen i.S. von Art. 203 VO Nr. 2913/92, sondern eine schlichte Pflichtverletzung (Art. 204 VO Nr. 2913/92 i.V.m. Art. 184 Abs. 2 VO Nr. 2454/93), weil die Waren im Anschluss an die kurze und durch ordnungsgemäße sowie geeignete Papiere von Anfang an belegbare Umfuhr zum Güterverkehrszentrum der dafür zuständigen Zollabfertigungsstelle GVZ vorgeführt worden seien, und das nicht erst auf Verlangen der Zollstelle, sondern aus eigenem Antrieb der Beteiligten. Mit dem Verlangen nach Vorführung an Amtsstelle habe das Zollamt Industriehafen dem Ortswechsel vom Betriebsgelände des Umschlagunternehmens T zur Zollstelle konkludent zugestimmt. Es liege also ein genehmigter Ortswechsel vor, lediglich die Vorführpflicht beim Zollamt sei verletzt worden.
Als Zollschuldner komme nur eine Person ―die Klägerin― in Betracht (Art. 204 Abs. 3 VO Nr. 2913/92), von der das Zollamt die Vorführung der Waren durch Anbringung des Stempels auf der Versandanmeldung verlangt habe. Der Übergabe der Waren durch die Firma T an die Klägerin habe das Zollamt Industriehafen zugestimmt. Mit der Übergabe der Ware an die Klägerin sei daher die Vorführpflicht in der Person der Klägerin entstanden, die diese Pflicht nicht erfüllt habe. Mangels Gesamtschuldnerschaft bedürfe es keines Auswahlermessens. Der Steuerbescheid bestehe zu Recht.
Das HZA beantragt, die Klage unter Aufhebung des angefochtenen Urteils abzuweisen.
Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Den zutreffenden Erwägungen des FG sei nichts hinzuzufügen. Hilfsweise weist sie darauf hin, dass, selbst wenn im Streitfall ein Fall des Art. 204 VO Nr. 2913/92 vorliege, der angefochtene Bescheid aufgehoben werden müsse, weil keine grobe Fahrlässigkeit gegeben sei.
Entscheidungsgründe
II. Der Senat setzt das bei ihm anhängige Revisionsverfahren aus (§ 74 der Finanzgerichtsordnung) und legt dem Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) die im Tenor genannten Fragen zur Vorabentscheidung vor.
III. Nach Auffassung des Senats sind für die Lösung des Streitfalles die folgenden Vorschriften maßgebend.
a) Gemeinschaftsrecht
aa) VO Nr. 2913/92
Art. 4
Im Sinne dieses Zollkodex ist …
20. Überlassen einer Ware: die Maßnahme, durch die eine Ware von den Zollbehörden für die Zwecke des Zollverfahrens überlassen wird, in das die betreffende Ware übergeführt wird;…
Art. 37
(1) Waren, die in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht werden, unterliegen vom Zeitpunkt des Verbringens an der zollamtlichen Überwachung. Sie können nach dem geltenden Recht zollamtlich geprüft werden.
(2) Sie bleiben so lange unter zollamtlicher Überwachung, wie es für die Ermittlung ihres zollrechtlichen Status erforderlich ist, und, im Fall von Nichtgemeinschaftswaren unbeschadet des Artikels 82 Absatz 1, bis sie ihren zollrechtlichen Status wechseln, in eine Freizone oder ein Freilager verbracht, wiederausgeführt oder nach Artikel 182 vernichtet oder zerstört werden.
Art. 48
Die gestellten Nichtgemeinschaftswaren müssen eine der für Nichtgemeinschaftswaren zulässigen zollrechtlichen Bestimmungen erhalten.
Art. 50
Bis zum Erhalt einer zollrechtlichen Bestimmung haben die gestellten Waren die Rechtsstellung von Waren in vorübergehender Verwahrung. Diese Waren werden nachstehend als "vorübergehend verwahrte Waren" bezeichnet.
Art. 51
(1) Die vorübergehend verwahrten Waren dürfen ausschließlich an von den Zollbehörden zugelassenen Orten und unter den von diesen Behörden festgelegten Bedingungen gelagert werden.
(2) …
Art. 73
(1) Sofern für die Waren keine Verbote oder Beschränkungen gelten, werden sie von den Zollbehörden unbeschadet des Artikels 74 dem Anmelder überlassen, sobald die Angaben in der Anmeldung entweder überprüft oder ohne Überprüfung angenommen worden sind. …
Art. 91
(1) Im externen Versandverfahren können folgende Waren zwischen zwei innerhalb des Zollgebiets der Gemeinschaft gelegenen Orten befördert werden:
a) Nichtgemeinschaftswaren, …
(2) Die Beförderung nach Absatz 1 erfolgt
a) im externen gemeinschaftlichen Versandverfahren;
…
Art. 203
(1) Eine Einfuhrzollschuld entsteht, wenn eine einfuhrabgabenpflichtige Ware der zollamtlichen Überwachung entzogen wird.
(2) …
(3) Zollschuldner sind:
- die Person, welche die Ware der zollamtlichen Überwachung entzogen hat;
- die Personen, die an dieser Entziehung beteiligt waren, obwohl sie wussten oder billigerweise hätten wissen müssen, dass sie die Ware der zollamtlichen Überwachung entziehen;
- die Personen, welche die betreffende Ware erworben oder im Besitz gehabt haben, obwohl sie im Zeitpunkt des Erwerbs oder Erhalts der Ware wussten oder billigerweise hätten wissen müssen, dass diese der zollamtlichen Überwachung entzogen worden war;
- gegebenenfalls die Person, welche die Verpflichtungen einzuhalten hatte, die sich aus der vorübergehenden Verwahrung einer einfuhrabgabenpflichtigen Ware oder aus der Inanspruchnahme des betreffenden Zollverfahrens ergeben.
Art. 204
(1) Eine Einfuhrzollschuld entsteht, wenn in anderen als den in Artikel 203 genannten Fällen
- a) eine der Pflichten nicht erfüllt wird, die sich bei einer einfuhrabgabenpflichtigen Ware aus deren vorübergehender Verwahrung oder aus der Inanspruchnahme des Zollverfahrens, in das sie übergeführt worden ist, ergeben, oder
- b) …,
es sei denn, dass sich diese Verfehlungen nachweislich auf die ordnungsgemäße Abwicklung der vorübergehenden Verwahrung oder des betreffenden Zollverfahrens nicht wirklich ausgewirkt haben.
(2) …
(3) Zollschuldner ist die Person, welche die Pflichten zu erfüllen hat, die sich bei einer einfuhrabgabenpflichtigen Ware aus deren vorübergehender Verwahrung oder aus der Inanspruchnahme des betreffenden Zollverfahrens ergeben, oder welche die Voraussetzungen für die Überführung der Ware in dieses Zollverfahren zu erfüllen hat.
bb) VO Nr. 2454/93
Art. 184
(1) Solange die Waren, für die eine summarische Anmeldung abgegeben worden ist, die aber noch nicht von dem Beförderungsmittel abgeladen worden sind, noch keine zollrechtliche Bestimmung erhalten haben, ist die Person, welche die Anmeldung abgibt, verpflichtet, sie den Zollbehörden auf Verlangen vollständig vorzuführen.
(2) Nach dem Abladen der Waren geht die Verpflichtung, die Waren den Zollbehörden auf Verlangen vollständig vorzuführen, auf jede Person über, die diese Waren zwecks Beförderung oder Lagerung im Besitz hat.
Art. 201
(1) Die Zollanmeldung ist bei der Zollstelle abzugeben, der die Waren gestellt worden sind. …
Art. 859
Folgende Verfehlungen gelten im Sinne des Artikels 204 Abs. 1 des Zollkodex als Verfehlungen, die sich auf die ordnungsgemäße Abwicklung der vorübergehenden Verwahrung oder des betreffenden Zollverfahrens nicht wirklich ausgewirkt haben, sofern
- es sich nicht um den Versuch handelt, die Waren der zollamtlichen Überwachung zu entziehen;
- keine grobe Fahrlässigkeit der Beteiligten vorliegt;
- alle notwendigen Förmlichkeiten erfüllt werden, um die Situation der Waren zu bereinigen:
…
5. im Falle einer Ware in vorübergehender Verwahrung oder in ; einem Zollverfahren deren nicht bewilligter Ortswechsel, sofern die Ware den Zollbehörden auf Verlangen vorgeführt werden kann;
…
b) Nationales Recht
§ 21 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) vom 27. April 1993 (BGBl I S. 566, berichtigt S. 1160, in der Fassung von Art. 20 Nr. 20 des Missbrauchsbekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetzes vom 21. Dezember 1993, BGBl I, 2310)
Für die Einfuhrumsatzsteuer gelten die Vorschriften für Zölle sinngemäß; …
IV. 1. Bei der rechtlichen Würdigung des Streitfalles stellen sich Zweifelsfragen nach der Auslegung des maßgebenden Gemeinschaftsrechts.
a) Die Entscheidung über die Revision hängt davon ab, ob eine Zollschuld nach Art. 203 Abs. 1 VO Nr. 2913/92 durch Entziehen der Waren aus der zollamtlichen Überwachung dadurch entstanden ist, dass die Waren dem Zollamt Industriehafen weisungswidrig nicht vorgeführt worden sind oder ob darin nur eine Pflichtverletzung i.S. des Art. 204 Abs. 1 Buchst. a VO Nr. 2913/92 zu sehen ist. Würde die Zollschuld nach Art. 203 Abs. 1 VO Nr. 2913/92 entstanden sein, so wäre nach nationalem Recht zu beurteilen, ob die Inanspruchnahme der Klägerin durch die angefochtenen Verwaltungsentscheidungen schon deswegen rechtswidrig ist, weil das HZA nicht von seinem Auswahlermessen zwischen mehreren nach Art. 203 Abs. 3 i.V.m. Art. 213 VO Nr. 2913/92 in Betracht kommenden Gesamtschuldnern Gebrauch gemacht und/oder die Ausübung desselben jedenfalls nicht begründet hat. Würde in der Nichtvorführung der Waren beim Zollamt Industriehafen nur eine Pflichtverletzung i.S. von Art. 204 Abs. 1 VO Nr. 2913/92 zu sehen sein, so stellt sich die Frage der Ermessensausübung nicht, weil nur die Inanspruchnahme des Pflichtigen als Zollschuldner in Betracht kommt. Es wäre aber zu prüfen, ob die Voraussetzungen des Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 vorliegen und deswegen keine Zollschuld entstanden ist.
b) Die Fragen stellen sich in gleicher Weise im Zusammenhang mit der Erhebung der Einfuhrumsatzsteuer, weil dafür nach § 21 Abs. 2 Satz 1 UStG die Vorschriften für Zölle sinngemäß gelten.
2. Mit dem HZA geht der Senat davon aus, dass im Streitfall die Klägerin verpflichtet war, die Waren dem Zollamt Industriehafen im Rahmen der vorübergehenden Verwahrung auf Verlangen vorzuführen (Art. 184 Abs. 2 VO Nr. 2454/93), damit sie ihr zur Beförderung im Rahmen des von ihr beantragten gemeinschaftlichen Versandverfahrens überlassen werden konnten (Art. 73 Abs. 1 VO Nr. 2913/92). Das ergibt sich aus dem auf der Versandanmeldung angebrachten Stempelaufdruck, mit dem das Zollamt den Anmelder verpflichtet hat, die Waren an Amtsstelle vorzuführen. Dafür ist es unerheblich, ob die Klägerin von der Aufforderung der Zollstelle, ihr die Waren vorzuführen, Kenntnis genommen hat. Als diejenige, die die Waren jeweils aus der vorübergehenden Verwahrung zum gemeinschaftlichen Versandverfahren angemeldet hat, wäre sie jedenfalls verpflichtet gewesen, sich von etwaigen Anweisungen der Zollstelle Kenntnis zu verschaffen. Sie durfte sich insoweit nicht auf die Firma T verlassen. Die Klägerin ist damit sowohl Pflichtige i.S. von Art. 203 Abs. 3 Anstrich 4 als auch i.S. von Art. 204 Abs. 3 VO Nr. 2913/92.
3. Unter Zugrundelegung der bisherigen Rechtsprechung des EuGH könnte es im Streitfall nahe liegen, mit dem FG von einem Entziehen der Waren aus der zollamtlichen Überwachung auszugehen, mit der Folge, dass eine Zollschuld nach Art. 203 Abs. 1 VO Nr. 2913/92 entstanden ist. Denn der Fahrer hat die Nichtgemeinschaftswaren, die sich in der vorübergehenden Verwahrung nach Art. 50 VO Nr. 2913/92 befanden, von dem Ort, an dem sie nach Art. 51 VO Nr. 2913/92 zu verwahren waren, entfernt, ohne sie der Zollstelle ―wie von ihr verlangt― vorzuführen, damit sie ihm als Erfüllungsgehilfe der Pflichtigen zwecks Beendigung der vorübergehenden Verwahrung (Art. 48, 49 VO Nr. 2913/92) zur Beförderung im externen gemeinschaftlichen Versandverfahren (Art. 91 Abs. 1, Abs. 2 Buchst. a VO Nr. 2913/92) überlassen werden konnten (Art. 4 Nr. 20, Art. 73 VO Nr. 2913/92).
Nach der bisherigen Rechtsprechung des EuGH (EuGH-Urteile vom 1. Februar 2001 Rs. C-66/99, EuGHE 2001, I-873 Rdnr. 50, und vom 11. Juli 2002 Rs. C-371/99 Rdnr. 54, Internationales Steuerrecht ―IStR― 2002, 593; s. dazu auch Senatsbeschluss vom 17. Juli 2001 VII R 99/00, BFHE 195, 481) ist nämlich der Begriff des Entziehens aus der zollamtlichen Überwachung dahin zu verstehen, dass er jede Handlung oder Unterlassung umfasst, die dazu führt, dass die zuständige Zollbehörde auch nur zeitweise am Zugang zu einer unter zollamtlicher Überwachung stehenden Ware und der Durchführung der in Art. 37 Abs. 1 VO Nr. 2913/92 vorgesehenen Prüfungen gehindert ist. Dabei kommt es allein auf die objektive Verwirklichung des Tatbestandes an; nicht erforderlich ist, dass ein subjektives Element vorliegt. Entscheidend ist allein, dass die Ware der Zollstelle nicht ―wie von ihr verlangt― vorgeführt worden ist (vgl. EuGH in EuGHE 2001, I-873, Rdnr. 48). Da die Waren dem Zollamt Industriehafen nicht wie angeordnet gemäß Art. 184 Abs. 2 VO Nr. 2454/93 vorgeführt worden sind, wurden sie dem Zollbeteiligten auch nicht zur Beförderung in dem vorgesehenen gemeinschaftlichen Versandverfahren gemäß Art. 73 VO Nr. 2913/92 überlassen. Sie standen daher mit ihrer Entfernung von dem für die vorübergehende Verwahrung zugelassenen Ort bis zu ihrer Vorführung bei der Zollabfertigungsstelle GVZ nicht unter zollamtlicher Überwachung und sind damit in Anwendung dieser Rechtsprechung jedenfalls zeitweise der zollamtlichen Überwachung entzogen worden.
4. Zweifel, ob dieses Ergebnis den Besonderheiten des Streitfalles gerecht wird, ergeben sich aber aus dem Umstand, dass für die Waren nach ihrer Beförderung innerhalb desselben Ortes (Bremen) bei einer anderen Zollstelle dieses Ortes eine summarische Anmeldung abgegeben wurde und sie dort (wohl unstreitig) eine zollrechtliche Bestimmung erhielten. Insoweit liegt der Sachverhalt ähnlich wie der dem Vorabentscheidungsersuchen des Senats in BFHE 195, 481 zu Grunde liegende.
Beide Fälle unterscheiden sich von den bereits durch den EuGH entschiedenen Fällen dadurch, dass hier die Waren zwar der überwachenden Zollstelle nicht wieder gestellt bzw. vorgeführt wurden, sie aber später ohne eine besondere Aufforderung einer anderen Zollstelle gestellt bzw. vorgeführt wurden, wo sie eine (neue) zollrechtliche Bestimmung erhielten. Dagegen wurden die Waren in den entschiedenen Fällen keiner Zollstelle mehr zur Verfügung gestellt. Der EuGH hat zwar gemeint, dass ein Entziehen aus der zollamtlichen Überwachung schon dann vorliege, wenn die Zollstelle nur zeitweise am Zugang zu einer unter zollamtlicher Überwachung stehenden Ware und an der Durchführung der vom gemeinschaftlichen Zollrecht vorgesehenen Prüfungen gehindert wäre (EuGH in EuGHE 2001, I-873, Rdnr. 47, und in IStR 2002, 593 Rdnr. 57). Diese Voraussetzung wäre auch im Streitfall dadurch erfüllt, dass die Waren dem Zollamt Industriehafen nicht, wie von diesem verlangt, vor Beginn der Beförderung vorgeführt und mangels Abfertigung zu dem für ihre Beförderung erforderlichen externen gemeinschaftlichen Versandverfahren ohne zollamtliche Überwachung befördert wurden.
Allerdings könnte in der unterbliebenen Vorführung der Waren beim Zollamt Industriehafen und der anschließenden Beförderung zu der Zollabfertigungsstelle GVZ ein nicht bewilligter Ortswechsel der noch in der vorübergehenden Verwahrung befindlichen Waren i.S. des Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 gesehen werden, was darauf schließen ließe, dass die Pflichtverletzung im Streitfall noch nicht als ein Entziehen der Waren aus der zollamtlichen Überwachung i.S. des Art. 203 Abs. 1 VO Nr. 2913/92, sondern als eine schlichte Pflichtverletzung i.S. des Art. 204 Abs. 1 VO Nr. 2913/92 zu werten wäre. Für die Annahme einer schlichten Verletzung der auf Grund der Anordnung auf der Versandanmeldung nach Art. 184 Abs. 2 VO Nr. 2454/93 bestehenden Pflicht zur Vorführung der Waren bei der Abgangsstelle spricht, dass die Waren den Zollbehörden ohne ihr Zutun freiwillig wieder zur Verfügung gestellt und einer zollrechtlichen Bestimmung zugeführt wurden, so dass wirtschaftlich betrachtet keine Notwendigkeit für eine Zollerhebung schon durch das HZA im Stadium der Verwahrung bestehen würde, sondern es bei der späteren Abfertigung der Waren durch die Zollabfertigungsstelle GVZ sein Bewenden haben könnte, wenn die übrigen Voraussetzungen des Art. 204 Abs. 1 VO Nr. 2913/92 i.V.m. Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 erfüllt wären.
Gegen die Annahme einer schlichten Pflichtverletzung könnte allerdings im Streitfall sprechen, dass die Waren dem Zollamt Industriehafen entgegen dessen ausdrücklicher Anordnung auf der Versandanmeldung nicht vorgeführt worden sind und das Zollamt deshalb etwa beabsichtigte Überwachungsmaßnahmen (z.B. die Nämlichkeitssicherung der Sendung durch Anlegen eines Zollverschlusses) nicht durchführen konnte. Angesichts dessen erscheint es zweifelhaft, ob die Maßnahmen, die die Zollabfertigungsstelle GVZ als Bestimmungsstelle ggf. durchführen konnte, genügen, um eine ausreichende Überwachung der noch in der vorübergehenden Verwahrung befindlichen Waren (Art. 50 VO Nr. 2913/92) wieder herzustellen.
5. Sollte der EuGH zu dem Ergebnis kommen, dass im Streitfall nur eine schlichte Pflichtverletzung i.S. von Art. 204 Abs. 1 VO Nr. 2913/92 vorliegt, stellt sich die Frage, ob die Zollschuld deswegen nicht entstanden ist, weil die Voraussetzungen des Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 vorliegen. Unterstellt, ein grob fahrlässiges Handeln läge nicht vor, was der Tatrichter ggf. noch zu prüfen hätte, bliebe zu klären, ob die sonst für ein Nichtentstehen der Zollschuld nach Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 erforderlichen Voraussetzungen erfüllt sind.
a) Im Streitfall liegt zwar ein nicht bewilligter Ortswechsel der in der vorübergehenden Verwahrung befindlichen Waren vor. Zweifelhaft ist aber, ob unter dem in Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 verwendeten Begriff des Ortswechsels jeder Ortswechsel zu verstehen ist oder ob damit nur ein Ortswechsel gemeint ist, der zwar nicht bewilligt ist, aber im Rahmen der vorübergehenden Verwahrung hätte bewilligt werden können. Für letztere Auslegung spricht der Sinn der Vorschrift, nach dem eine Zollschuld dann nicht entsteht, wenn sich die Pflichtverletzung auf die ordnungsgemäße Abwicklung der vorübergehenden Verwahrung nicht wirklich ausgewirkt hat (Art. 204 Abs. 1 VO Nr. 2913/92). Diesem Sinn wird man nur dann gerecht, wenn Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 auf den Fall des zwar nicht bewilligten, aber bewilligungsfähigen Ortswechsels beschränkt bleibt. Nur dann ließe sich auch der in Art. 859 Anstrich 3 VO Nr. 2454/93 festgelegten Voraussetzung der Erfüllung aller notwendigen Förmlichkeiten zur Bereinigung der Situation der Waren gerecht werden, indem die nachträgliche Bewilligung des Ortswechsels beantragt wird.
Würde die Anwendung des Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 auf den bewilligungsfähigen Ortswechsel beschränkt, so würde diese Bestimmung im Streitfall nicht zum Zuge kommen, weil die Beförderung der Waren zwischen den betreffenden Zollstellen innerhalb Bremens nicht bewilligt worden wäre. Das entnimmt der Senat aus dem Umstand, dass sowohl die Klägerin als auch das Zollamt die Eröffnung eines gemeinschaftlichen Versandverfahrens für erforderlich angesehen haben und daraus, dass die Waren zwischen zwei unterschiedlichen Zollbehörden (Hauptzollamtsbezirken), wenn auch innerhalb der selben Stadt, befördert werden sollten. Man könnte aber auch der Auffassung sein, dass infolge der Abfertigung durch die Zollabfertigungsstelle GVZ, die (wohl) ohne Beanstandung durchgeführt worden ist, der nicht genehmigte Ortswechsel geheilt worden ist.
b) Sollte Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 dahin auszulegen sein, dass seinem Wortlaut entsprechend jeder nicht bewilligte Ortswechsel einer in der vorübergehenden Verwahrung befindlichen Ware unter diese Bestimmung fällt, so stellt sich die weitere Frage, ob die Voraussetzung, dass die Ware den Zollbehörden auf Verlangen vorgeführt werden kann, auch dadurch erfüllt wird, dass die Ware nach ihrer Beförderung außerhalb des dafür vorgesehenen Verfahrens einer anderen als der ursprünglichen Zollstelle wieder vorgeführt worden ist. Dafür spricht, dass Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 keine bestimmte Zollstelle anspricht, der die Ware wieder vorzuführen ist, sondern ganz allgemein von "den Zollbehörden" spricht. Darunter könnte jede Zollbehörde verstanden werden, der die Ware (unverändert und unbeschädigt) wieder vorgeführt wird und unter deren Überwachung sie damit gestellt wird. Wäre die genannte Vorschrift dahin zu verstehen, so wäre der Verpflichtung, die Ware den Zollbehörden auf Verlangen vorzuführen, dadurch Genüge getan, dass der Fahrer die Waren ohne Aufforderung der Zollbehörden der Abfertigungsstelle GVZ vorgeführt und sie damit wieder unter zollamtliche Überwachung gestellt hat.
Es bestehen jedoch auch insoweit bereits deswegen Zweifel, ob diese Auslegung des Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 zutreffend ist, weil dadurch die eigentlich vorgeschriebene Anwendung des gemeinschaftlichen Versandverfahrens für die Beförderung der Waren von Zollstelle zu Zollstelle unterlaufen würde. Außerhalb dieses Verfahrens ist schon allein die Nämlichkeitssicherung der betreffenden Waren nicht gewährleistet. Deshalb liegt es nahe, unter dem Begriff "Zollbehörden" i.S. des Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 allein die jeweils überwachende Zollstelle zu verstehen. Nur wenn dieser die Ware auf Verlangen vorgeführt werden kann, wäre die Voraussetzung für ein Nichtentstehen der Zollschuld durch die Pflichtverletzung insoweit erfüllt. Dass unter dem Begriff "Zollbehörden" nur die Zollstelle verstanden werden kann, der die Waren ursprünglich gestellt worden sind, ergibt sich auch daraus, dass gemäß Art. 201 Abs. 1 Satz 1 VO Nr. 2454/93 nur bei dieser die zur Beendigung der vorübergehenden Verwahrung und zur Erlangung einer zollrechtlichen Bestimmung der Waren erforderliche Zollanmeldung abgegeben werden kann. Würde Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 in dieser Weise verstanden, hätte im Streitfall die Vorführung der Waren bei der Zollabfertigungsstelle GVZ die Entstehung der Zollschuld nicht verhindert.
6. Wegen der bestehenden Zweifel an der zutreffenden Auslegung der Art. 203 Abs. 1 und Art. 204 Abs. 1 Buchst. a VO Nr. 2913/92 sowie des Art. 859 Nr. 5 VO Nr. 2454/93 hält es der Senat daher für erforderlich, den EuGH um die Vorabentscheidung der im Tenor des Beschlusses gestellten Fragen zu ersuchen.
Fundstellen
BFH/NV 2003, 282 |
BFHE 200, 76 |
BB 2003, 90 |
DB 2003, 538 |
DStRE 2003, 241 |
HFR 2003, 283 |
NWB 2003, 192 |