Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer
Leitsatz (amtlich)
Ein steuerbegünstigtes Darlehen im Sinne des § 7 c EStG 1949 ist dort nicht gegeben, wo die Mittel für das Darlehen im Wege eines Kredits beim Bauherrn beschafft werden.
Normenkette
EStG § 7c
Tatbestand
Die Beschwerdeführerin (Bfin.) hat bei der Ermittlung des gewerblichen Gewinns für die Zeit vom 1. Januar bis 31. Dezember 1949 100.000 DM Betriebsausgaben für die Hingabe eines unverzinslichen Darlehens an die Stadtsparkasse zum Zwecke des sozialen Wohnungsbaus gemäß § 7 c des Einkommensteuergesetzes (EStG) abgezogen. Sie hat am 29. Dezember 1949 17.000 DM auf ein Sonderkonto, das ihr von der Stadtsparkasse für die Einzahlung des Darlehens eingerichtet worden war, eingezahlt. Die restlichen 83.000 DM wurden der Bfin. im Kreditwege von der Stadtsparkasse unter Berechnung von Zinsen gewährt. Restschuld und Zinsen wurden von der Bfin. am 21. April und 25. April 1950 getilgt. Bei der Körperschaftsteuerveranlagung 1949 und der Festsetzung des einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrages 1949 wurde abweichend von dem erklärten Gewinn in Höhe von 14.031 DM ein Gewinn von 113.831 DM angesetzt. Die Vergünstigung des § 7 c EStG wurde in Höhe von 83.000 DM nicht gewährt.
Die Firma legte Einspruch ein mit dem Antrage, die 83.000 DM als Betriebsausgaben im Sinne des § 7 c EStG anzuerkennen. Am 31. Dezember 1949 habe sie Bankguthaben von insgesamt 61.364,13 DM, Forderungen aus Warenlieferungen von 40.577,41 DM und Warenbestände von 134.292,29 DM besessen. Ihr beherrschender Gesellschafter X. sei auch Inhaber der Firma X. & Co. GmbH. Diese Firma habe am 31. Dezember 1949 Bankguthaben in Höhe von 165.000 DM gehabt. Von dieser Firma hätte sie jeden Betrag zur Zeichnung des Baudarlehens erhalten können. Die Stadtsparkasse habe wegen der Anerkennung des Darlehens für 1949 wiederholt Besprechungen mit dem Finanzminister und der Oberfinanzdirektion geführt. Hierbei sei geklärt worden, daß zwischen Darlehnshingabe und Kreditaufnahme kein wirtschaftlicher Zusammenhang bestehe, soweit entsprechende Guthaben vorhanden seien. Des weiteren habe sie beim Finanzamt Guthaben aus Steuerüberzahlungen zur Verfügung gehabt.
In den Einspruchsentscheidungen erkannte das Finanzamt als Betriebsausgaben weitere 61.365 DM an. Hinsichtlich des überschießenden Betrages müsse jedoch ein Gestaltungsmißbrauch im Sinne des § 6 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG) angenommen werden.
Im Berufungsverfahren machte die Bfin. erneut geltend, vom Finanzminister sei mitgeteilt worden, eine Kreditaufnahme sei unschädlich. Im Vertrauen hierauf habe sie den kurzfristigen übergangskredit aufgenommen. Mit dem Grundsatz von Treu und Glauben im Steuerrecht sei es unvereinbar, die Abzugsfähigkeit des Darlehens verneinen zu wollen. Zwischen der Kreditaufnahme bei der Stadtsparkasse und dem Baudarlehen bestehe kein wirtschaftlicher Zusammenhang.
Das Finanzamt kam zu folgendem Ergebnis: In Höhe von 83.000 DM liege wirtschaftlich betrachtet kein Darlehen vor. Es sei wohl zutreffend, daß die Darlehnsgelder auch durch Kreditaufnahme beschafft werden dürften. Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs I 54/52 S vom 1. Juli 1952, Bundessteuerblatt (BStBl.) III S. 233, Slg. Bd. 56 S. 603, sei jedoch ein Darlehen nur dann gegeben, wenn wirtschaftlich betrachtet ein echtes Darlehen vorliege. Das müsse aber nach Ansicht des Finanzgerichts dort verneint werden, wo die Kreditgeber in gleichzeitig Bauherrin sei.
Der Einwand der Firma, der Finanzminister habe die Abzugsfähigkeit schlechthin zugesagt und die teilweise Versagung der Vergünstigung verstoße deshalb gegen Treu und Glauben, könne nicht zum Erfolg führen. Wie sich aus dem Schreiben des Finanzministers vom 1. März 1951 ergebe, habe sich die äußerung des Finanzministers auf einen anderen Tatbestand bezogen. Bei der Besprechung am 16. Dezember 1950 sei davon ausgegangen worden, daß es sich nur um die Finanzierung des von der Firma Y. durchgeführten Wohnungsbaus handle. Vor allem sei bei der Besprechung angenommen worden, daß die in Betracht kommenden Firmen von sich aus die Kreditgewährung veranlaßt hätten. Erst später habe sich herausgestellt, daß die Stadtsparkasse verschiedenen Firmen angeboten habe, die Hingabe von Darlehen im Sinne des § 7 c EStG durch Kreditgewährung zu finanzieren. Der der Bfin. von der Stadtsparkasse eingeräumte Kredit könne auch nicht als ein kurzfristiger übergangskredit angesehen werden. Die Laufzeit des Kredits sei zu lang. Das Finanzgericht sei auch nicht in der Lage, entsprechend der Einspruchsentscheidung wirtschaftlich in Höhe des Betrages von 61.365 DM eine Darlehnshingabe im Sinne des § 7 c EStG anzuerkennen. Die Bfin. sei ausdrücklich darauf hingewiesen worden, daß die Möglichkeit einer Verböserung nach § 243 Abs. 3 der Reichsabgabenordnung (AO) bestehe.
Das Finanzgericht verböserte die Einspruchsentscheidung und ließ lediglich den Betrag von 17.000 DM zum Abzuge zu.
Die Rechtsbeschwerde (Rb.) wiederholt ihr Vorbringen bei den Vorbehörden. Des weiteren führt sie aus, der Finanzminister habe mit Schreiben vom 16. Mai 1951 der Stadtsparkasse mitgeteilt, daß er im konkreten Falle die Abzugsfähigkeit des Darlehens in Höhe von 59.000 DM (Bar- und Bankbestand) zulasse, weil insoweit kein wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen dem Kredit und dem Darlehen vorliege. Es möge zutreffen, daß die Auskunft des Finanzministers keine Anerkennung im Sinne des § 96 AO darstelle. Sie sei jedoch mit Rücksicht auf den Grundsatz von Treu und Glauben im Steuerrecht für die Finanzverwaltung bindend. Der Finanzminister habe des weiteren in einem Schreiben vom 26. April 1951 an die Sparkasse folgendes (Auszug) erklärt:
"Ich verkenne jedoch nicht, daß dadurch Härten entstehen können, weil im Zeitpunkt der Kreditgewährung, also zu Ende des Jahres 1949, bei den Steuerpflichtigen noch weitgehend Unklarheiten über den Umfang der steuerlichen Begünstigung bestanden. Um diese Härten auszugleichen, bin ich nach nochmaliger Prüfung der Angelegenheit ausnahmsweise damit einverstanden, daß auch die Zahlungen, die im Jahre 1950 bis zur baupolizeilichen Abnahme der geförderten Wohnungsbauten zur Abdeckung des Kredits geleistet worden sind, als Hingabe von Darlehen (Zuschüssen) im Sinne von § 7 c EStG behandelt werden."
An der Berücksichtigung des umstrittenen Betrages für 1950 hat die Firma kein Interesse, weil sie in diesem Jahre mit Verlust abgeschnitten hat.
Entscheidungsgründe
Die Prüfung der Rb. ergibt folgendes:
Der erkennende Senat hat in der Entscheidung I 54/52 S die steuerliche Vergünstigung des § 7 c EStG 1949 davon abhängig gemacht, daß, wirtschaftlich betrachtet, ein echtes Darlehen vorliegt. In der Entscheidung I 57/53 U vom 7. Juli 1953, BStBl. III S. 268, sah er aus den gleichen Erwägungen heraus bei wechselseitig gegebenen Darlehen von Bauunternehmern die Voraussetzungen der Vergünstigung nicht als gegeben an. In ähnlicher Weise hat der IV. Senat des Bundesfinanzhofs der zur Veröffentlichung freigegebenen Entscheidung IV 338/52 vom 9. Oktober 1953 die Vergünstigung eines Kapitalansammlungsvertrages in einem Falle versagt, bei dem das gleiche Kreditinstitut dem Steuerpflichtigen einen Kontokorrentkredit in erheblicher Höhe gewährt hat. Ein lediglich formal gegebenes Darlehen, also kein wirtschaftlich echtes liegt dort vor, wo zwischen dem Darlehen und der Schuld ein innerer Zusammenhang besteht. Dieser Zusammenhang wird, von ganz besonders gelagerten Fällen abgesehen, dort bejaht werden müssen, wo Schuldner und Gläubiger in einer Person zusammenfallen. Das Finanzgericht hat im Streitfall in dem Darlehen in Höhe von 83.000 DM kein echtes Darlehen gesehen. Hiergegen bestehen keine Bedenken.
Es ist ein Unterschied, ob die gleiche Bank Schuldner und Gläubiger ist oder ob es sich um verschiedene Kreditinstitute handelt. Eine Bank wird den Kredit leichter geben, wenn die Gelder im Ergebnis bei ihr verbleiben. Der IV. Senat des Bundesfinanzhofs hat in der Entscheidung IV 137/52 U vom 13. November 1952, BStBl. 1953 III S. 11, die Voraussetzungen der Vergünstigung in einem Falle anerkannt, bei dem Geldgeber und Darlehnsschuldner zwei verschiedene Körperschaften waren. Es mag zugegeben werden, daß die Grenze flüssig wird, wenn die das Darlehen empfangende Körperschaft wirtschaftlich mit der Körperschaft verbunden ist, die die Gelder zur Verfügung stellt. Immerhin kann der Tatsache, daß es sich rechtlich um getrennte Körperschaften handelt, auch in diesem Falle die Bedeutung nicht abgesprochen werden. Siehe Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 329/51 S vom 6. März 1952, BStBl. III S. 114, Slg. Bd. 56 S. 286. Handelt es sich aber um die gleiche Person, so müssen die oben dargestellten Grundsätze angewandt werden. Der Tatsache, daß bei der Bfin. die Kreditgewährung und die Darlehnshingabe in verschiedenen Abteilungen bearbeitet werden, kann eine entscheidende Bedeutung nicht zugemessen werden. Desgleichen ist es nicht wesentlich, daß der Kredit kurzfristig und das Darlehen langfristig war. Es hat dies nur zur Folge, daß das Darlehen in dem Zeitpunkt als "hingegeben" anzusehen ist, in dem der kurzfristige Kredit von der Bfin. abgedeckt wurde, wie dies auch in der Stellungnahme des Finanzministers vom 26. April 1951 zum Ausdruck kommt.
Auch das Vorbringen der Bfin. über die Verhandlungen mit dem Finanzministerium kann zu keinem anderen Ergebnis führen. Das Schreiben vom 16. Mai 1951 liegt erheblich nach dem Zeitpunkt der Hingabe des Darlehens, kann also das Darlehen nicht beeinflußt habe und stellt lediglich eine Rechtsauffassung zu einer Streitfrage in einem schwebenden Verfahren dar. Die vom Finanzminister in den Besprechungen mit der Stadtsparkasse vertretene Auffassung, daß die Mittel für ein Darlehen nach § 7 c EStG 1949 auch im Kreditwege beschafft werden könne, stellt keine Zusage, sondern lediglich eine Rechtsauffassung dar, der im übrigen die Rechtsprechung in den Entscheidungen des Bundesfinanzhofs I 54/52 S vom 1. Juli 1952 und IV 137/52 vom 13. November 1952 beigetreten ist. Nach den Feststellungen des Finanzgerichts ist eine verbindliche Zusage im Sinne der Anträge der Bfin. nicht gegeben worden.
Trotzdem kann der Rb. der Erfolg zum Teil nicht versagt werden.
Nach dem Darlehnsvertrag hat die Bfin. ein zinsloses Darlehen in Höhe von 100.000 DM gegeben, das jährlich mit 1/30 der gesamten Darlehnssumme zurückzuzahlen ist. Von diesem Betrag scheiden 17.000 DM aus, die die Vorbehörden als steuerbegünstigt im Sinne des § 7 c EStG anerkannt haben. Soweit die Akten erkennen lassen, hat das Finanzgericht die Restforderung mit dem Nennbetrag in die Bilanz eingesetzt. Das ist aber mit Rücksicht auf die Darlehnsbedingungen nicht zulässig. Es darf lediglich der Teilwert angesetzt werden, der bei der langen Laufzeit der unverzinslichen Forderung beachtlich unter dem Nennbetrag liegen wird. (Siehe hierzu § 42 GmbH-Gesetz in Verbindung mit § 40 Abs. 2 HGB, sowie §§ 131, 133 des Aktiengesetzes).
Die Vorentscheidung wird aufgehoben und die Sache zur erneuten Würdigung an das Finanzgericht zurückgegeben.
Fundstellen
Haufe-Index 424183 |
BStBl III 1954, 19 |
BFHE 1954, 275 |
BFHE 58, 275 |