BFH Urteil vom 06.04.2000 - IX R 90/97 | Haufe Steuer Office Excellence | Steuern

Entscheidungsstichwort (Thema)

Eigenheimzulage bei Hinzuerwerb eines weiteren Miteigentumsanteils

Leitsatz (amtlich)

1. Ehegatten können als Miteigentümer einer Wohnung gemäß § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG den Fördergrundbetrag jeweils nur entsprechend ihrem Miteigentumsanteil in Anspruch nehmen, auch wenn bei ihnen die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG vorliegen.

2. Erwirbt ein Anspruchsberechtigter, der bereits zuvor Miteigentümer einer eigengenutzten Wohnung ist, einen weiteren Miteigentumsanteil hinzu, kann er gemäß § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG den Fördergrundbetrag nur entsprechend dem neu hinzuerworbenen Miteigentumsanteil in Anspruch nehmen.

Normenkette

EigZulG § 9 Abs. 2 S. 3, § 11 Abs. 6 S. 3; EStG § 26

Verfahrensgang

FG Rheinland-Pfalz (EFG 1998, 177; Lexinform-Nr. 0144684)

Tatbestand

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) war zusammen mit seiner Mutter Eigentümer in fortgesetzter Gütergemeinschaft des Hausgrundstücks B 7 in H. Mit notariellem Vertrag vom 18. Juli 1996 wurde die Gütergemeinschaft auseinander gesetzt, indem das Grundstück zu 3/4 auf den Kläger und zu 1/4 auf die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) übertragen wurde. Der Übernahmepreis wurde auf 200 000 DM festgesetzt. Unter Anrechnung des auf den Kläger entfallenden hälftigen Anteils wurde eine Herauszahlung an die Mutter des Klägers in Höhe von 100 000 DM bestimmt.

Am 1. August 1996 stellten die Kläger beim Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt ―FA―) einen Antrag auf Eigenheimzulage. Das FA setzte daraufhin am 23. August 1996 die Eigenheimzulage auf 4 250 DM jährlich fest. Dieser Betrag setzte sich aus dem zur Hälfte gewährten Fördergrundbetrag in Höhe von 1 250 DM und einer Kinderzulage von 3 000 DM zusammen.

Mit ihrem Einspruch wandten sich die Kläger gegen die hälftige Kürzung des Fördergrundbetrages. Das FA wies den Einspruch als unbegründet zurück, da die Kläger das bereits zur Hälfte im Eigentum des Klägers stehende Grundstück nur zu 1/2 erworben hätten. Gemäß § 9 Abs. 2 Satz 3 des Eigenheimzulagengesetzes (EigZulG) könne der Fördergrundbetrag nur entsprechend diesem Miteigentumsanteil in Anspruch genommen werden.

Das Finanzgericht (FG) gab der hiergegen erhobenen Klage statt und verpflichtete das FA, die Eigenheimzulage unter Berücksichtigung des vollen Fördergrundbetrages festzusetzen (Entscheidungen der Finanzgerichte ―EFG― 1998, 177).

Mit der Revision rügt das FA eine Verletzung von § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG. Die Wertung des FG, dass im Fall des Hinzuerwerbs von Miteigentumsanteilen an einer Wohnung zu Alleineigentum § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG keine Anwendung finde, berücksichtige weder Sinn und Zweck der Regelung noch Systematik und Entstehungsgeschichte des EigZulG. Darüber hinaus sei zu klären, ob Miteigentum von zusammen veranlagten Ehegatten im Rahmen des § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG zusammen zu betrachten und insoweit nur von einem Anspruchsberechtigten auszugehen sei.

Das FA beantragt,

das Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 14. Oktober 1997 2 K 1318/97 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kläger beantragen,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Der Gesetzgeber habe mit dem EigZulG vordergründig die Förderung von Familien mit Kindern unter Begrenzung des Fördervolumens von 100 000 DM der Anschaffungskosten oder Herstellungskosten und unter Beachtung einer Einkommensgrenze geregelt. Eine Reduzierung bei teilentgeltlichem Erwerb, bei Erwerb unter Zurückbehaltung von Wohnungsteilen und bei teilweiser Nutzung der Wohnung zu anderen als Wohnzwecken, sehe das Gesetz nicht vor. Aus diesen Gründen sei auch dann keine Kürzung vorzunehmen, wenn Eigentum und Fördervoraussetzung sich wie im Revisionsfalle ausschließlich in der Person der Kläger befänden. In einem solchen Fall sei sowohl eine Mehrfach- als auch eine Höherförderung ausgeschlossen.

Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) ist dem Verfahren beigetreten. Es ist der Auffassung, dass in den Fällen des Hinzuerwerbs von Miteigentumsanteilen zu Alleineigentum der Fördergrundbetrag gemäß § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG nur anteilig entsprechend dem hinzuerworbenen Miteigentumsanteil gewährt werden könne.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Entscheidung in der Sache selbst (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung ―FGO―). Die Entscheidung des FG verletzt § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG.

1. Gemäß § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG kann ein Anspruchsberechtigter den Fördergrundbetrag nur entsprechend seinem Miteigentumsanteil in Anspruch nehmen, wenn mehrere Anspruchsberechtigte Eigentümer einer Wohnung sind. Diese Kürzungsregelung gilt grundsätzlich auch für Ehegatten, die die Voraussetzungen für eine Zusammenveranlagung gemäß § 26 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) erfüllen. § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG ist auch in den Fällen anzuwenden, in denen ein Miteigentümer einen weiteren Miteigentumsanteil an einer eigengenutzten Wohnung hinzuerwirbt. Der Fördergrundbetrag kann in diesen Fällen nur in Höhe des neu hinzuerworbenen Miteigentumsanteils in Anspruch genommen werden.

a) Ehegatten können gemäß § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG den Fördergrundbetrag nur entsprechend ihrem jeweiligen Miteigentumsanteil an einer Wohnung in Anspruch nehmen, auch wenn bei ihnen die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG vorliegen. Die Ehegatten sind nach dem EigZulG nicht als ein Anspruchsberechtigter zu behandeln.

Gemäß § 1 EigZulG haben unbeschränkt Steuerpflichtige i.S. des EStG Anspruch auf Eigenheimzulage nach der Maßgabe der folgenden Vorschriften des EigZulG. Anspruchsberechtigt ist danach die jeweils einzelne natürliche Person. Bei Ehegatten, die gemeinsam eine Wohnung herstellen oder anschaffen, ist jeder Ehegatte selbständig anspruchsberechtigt i.S. des § 1 EigZulG. Sind die Ehegatten Miteigentümer einer Wohnung, kann jeder von ihnen gemäß § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG den Fördergrundbetrag nur entsprechend seinem Miteigentumsanteil in Anspruch nehmen (Wacker, Eigenheimzulagengesetz, 2. Aufl., § 9 Rz. 51; Wilde, Eigenheimzulagengesetz, § 9 Rz. 29 f.; a.A. Boeker in Lademann, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 9 EigZulG Anm. 21, m.w.N.).

Das EigZulG enthält keine § 26b EStG vergleichbare Regelung, die anordnet, dass Ehegatten gemeinsam als ein Anspruchsberechtigter zu behandeln seien. Es fehlt auch eine Verweisung auf § 26b EStG, die eine entsprechende Anwendung dieser Vorschrift im EigZulG ermöglichen würde. Hätte der Gesetzgeber eine eigenständige Anspruchsberechtigung zusammen veranlagter Ehegatten regeln wollen, müsste dies im EigZulG durch eine entsprechende ausdrückliche Anweisung zum Ausdruck kommen.

Aus den verschiedenen Regelungen für Ehegatten in §§ 5, 6, 11 und 13 EigZulG lässt sich ebenfalls nicht entnehmen, dass Ehegatten wie ein Anspruchsberechtigter zu behandeln sind. Es handelt sich vielmehr um Sonderregelungen, die für die Einkunftsgrenze, die Objektbeschränkung, die Festsetzung und die Auszahlung der Eigenheimzulage den Besonderheiten bei Ehegatten Rechnung tragen. § 5 EigZulG knüpft an den Gesamtbetrag der Einkünfte nach § 2 Abs. 3 EStG an, der für nach § 26b EStG zusammen veranlagte Ehegatten gemeinsam festgestellt wird. § 6 Abs. 2 Satz 2 EigZulG regelt ausschließlich die Frage der Objektbeschränkung, bildet jedoch keine Rechtsgrundlage für eine eigenständige Anspruchsberechtigung von Ehegatten (a.A. Boeker, a.a.O.). Zwar gelten die jeweiligen Miteigentumsanteile von Eheleuten an einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung gemäß § 6 Abs. 2 Satz 2 EigZulG nicht als selbständige Objekte. Aber bereits für die Eigenheimförderung des § 10e EStG hat der Bundesfinanzhof (BFH) entschieden, dass auch im Falle der Zusammenveranlagung von Ehegatten für jeden Miteigentumsanteil selbständig zu prüfen sei, ob die Voraussetzungen der Eigenheimförderung vorliegen (BFH-Entscheidung vom 15. November 1995 X R 59/95, BFHE 179, 286, BStBl II 1996, 356). Auch aus § 11 Abs. 6 Satz 3 und § 13 Satz 3 EigZulG lässt sich keine eigenständige Anspruchsberechtigung zusammen veranlagter Ehegatten ableiten. Die besonderen Regelungen über die Festsetzung und Auszahlung der Eigenheimzulage an Ehegatten setzen vielmehr voraus, dass nach der Systematik des EigZulG jeder Ehegatte einen eigenen, auch eigenständig zu prüfenden Anspruch auf Eigenheimzulage hat.

b) Erwirbt ein Anspruchsberechtigter, der bereits zuvor Miteigentümer einer eigengenutzten Wohnung ist, einen weiteren Miteigentumsanteil hinzu, kann er gemäß § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG den Fördergrundbetrag nur entsprechend dem neu hinzuerworbenen Miteigentumsanteil in Anspruch nehmen.

Aus dem Wortlaut des § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG ergibt sich nicht eindeutig, in welchem Umfang ein Anspruchsberechtigter den Fördergrundbetrag in Anspruch nehmen kann, wenn er zu vorhandenem Miteigentum einen weiteren Miteigentumsanteil erwirbt. Zwar ermöglicht die Regelung auch eine Auslegung, dass der Fördergrundbetrag entsprechend dem nach dem Erwerb vorhandenen gesamten Miteigentumsanteil gewährt wird. Der Systematik und dem Zweck des EigZulG entspricht es jedoch, den Fördergrundbetrag nur entsprechend dem jeweils neu hinzuerworbenen Miteigentumsanteil zu gewähren. In den Fällen des Hinzuerwerbs eines Miteigentumsanteils zu einem vorhandenen Eigentumsanteil bleibt die getrennte Anspruchsberechtigung für den jeweiligen Miteigentumsanteil auch dann bestehen, wenn die selbständigen Zulagenobjekte zivilrechtlich durch Anteilsvereinigung untergehen (zum Hinzuerwerb von Miteigentumsanteilen zu Alleineigentum: Wacker, a.a.O., § 2 Rz. 81).

Das EigZulG geht davon aus, dass die Eigenheimzulage ―ebenso wie die Steuerbegünstigung gemäß § 10e EStG― generell nur wohnungsbezogen gewährt wird (Hausen/Kohlrust-Schulz, Die Eigenheimzulage, 2. Aufl., S. 142 Rz. 410; Kohlrust-Schulz, Deutsches Steuerrecht ―DStR― 1998, 477, 478; Fischer-Tobies, Die Information über Steuer und Wirtschaft ―Inf― 1997, 449, 451; Bartsch, Betrieb und Wirtschaft ―BuW― 1998, 129). Begünstigt ist gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 EigZulG die Herstellung oder Anschaffung einer Wohnung in einem im Inland belegenen eigenen Haus und einer im Inland belegenen eigenen Eigentumswohnung. In den Fällen des Miteigentums an einer Wohnung ist jeder Miteigentümer zur anteiligen Inanspruchnahme der Eigenheimzulage berechtigt. Jeder Erwerbsvorgang ist in Miteigentumsfällen bezogen auf den Miteigentumsanteil eigenständig zu werten, mit der Folge eines jeweils eigenständigen Förderzeitraums, einer nur quotalen Zulagengewährung und des grundsätzlich vollen Objektverbrauchs (Wacker, a.a.O., § 2 Rz. 70). Dementsprechend regelt § 6 Abs. 2 EigZulG, dass für den Objektverbrauch der Anteil an einer Wohnung einer Wohnung gleichsteht, während § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG sicherstellt, dass der Fördergrundbetrag nur anteilig in Anspruch genommen werden kann. Der enge Zusammenhang zwischen diesen beiden Regelungen wird durch die gleichartige Formulierung der Tatbestandsvoraussetzungen verdeutlicht.

Auch der Zweck des § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG spricht für eine anteilige Gewährung des Fördergrundbetrages bei dem Erwerb eines Miteigentumsanteils zu vorhandenem Miteigentum. Diese Regelung soll sicherstellen, dass bei einer Mehrheit von Miteigentumsanteilen die Eigenheimzulage für jeden Anteilsberechtigten nur entsprechend seinem Miteigentumsanteil gewährt wird. Dadurch soll eine Vervielfältigung des Fördergrundbetrages entsprechend der Anzahl der Anteile verhindert werden. Der Fördergrundbetrag soll wohnungsbezogen nur einmal in voller Höhe gewährt werden. Diesem Zweck entspricht es, jeden Miteigentumsanteil auch für den Fördergrundbetrag eigenständig zu bewerten. Zu Recht weist das BMF darauf hin, dass die Auffassung des FG in vielen Fällen des sukzessiven Erwerbs von Miteigentumsanteilen zu wenig einsichtigen Ergebnissen führt, die auch durch die Kappungsgrenze des § 9 Abs. 6 EigZulG nicht korrigiert werden können (vgl. die Beispiele bei Stephan, Der Betrieb ―DB― 1996, 2458).

Dem kann auch nicht entgegengehalten werden, ein Systembruch liege vor, weil die Kürzung dazu führen kann, dass die gewährte Eigenheimzulage unter dem bei der Anschaffung von Genossenschaftsanteilen nach § 17 EigZulG festgelegten Förderbetrag liegt. Die Eigenheimzulage bei Anschaffung von Genossenschaftsanteilen stellt einen eigenständigen Subventionstatbestand dar, der dem Regelungssystem des EigZulG fremd ist (Wacker, a.a.O., § 17 Rz. 2; Hausen/Kohlrust-Schulz, a.a.O., Rz. 532; Wilde, a.a.O., § 17 Rz. 3). Eine systemwidrige Vorschrift kann jedoch nicht als Maßstab für die Systemgerechtigkeit einer anderen Regelung herangezogen werden.

Das Ergebnis wird durch die Entstehungsgeschichte des § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG bestätigt. Aus den Gesetzesmaterialien ergibt sich, dass die bisherigen Rechtsgrundsätze für Miteigentumsanteile unverändert übernommen werden sollten. In der Begründung zu § 9 EigZulG heißt es: "Miteigentümer einer Wohnung können entsprechend der zu § 10e EStG geltenden Rechtslage den Fördergrundbetrag im Verhältnis ihrer Miteigentumsanteile in Anspruch nehmen" (BRDrucks 498/95, S. 35). Zu § 10e EStG hat der BFH entschieden, dass Miteigentumsanteile für die Steuerbegünstigung auch dann selbständige Objekte bleiben, wenn sie zivilrechtlich durch Anteilsvereinigung untergehen (BFH-Urteil vom 10. Juli 1996 X R 72/93, BFHE 181, 40, BStBl II 1998, 111). Danach käme eine Steuerbegünstigung auch nur in Höhe der neu hinzuerworbenen Miteigentumsanteile in Betracht.

2. Danach ist das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen. Das FA hat den Klägern zu Recht den Fördergrundbetrag nur entsprechend den neu hinzuerworbenen Miteigentumsanteilen gewährt.

Die Kläger haben jeweils nur 1/4 Miteigentumsanteil an dem Grundstück in H neu hinzuerworben. Bei der Auseinandersetzung der fortgesetzten Gütergemeinschaft des Klägers und seiner Mutter sind auf den Kläger 3/4 und auf die Klägerin 1/4 des Grundstücks übertragen worden. Da der Kläger bereits zuvor an der Gütergemeinschaft beteiligt war, hat er lediglich 1/4 Miteigentumsanteil neu hinzuerworben; zur Hälfte stand das Hausgrundstück bereits vor Auseinandersetzung der Gütergemeinschaft im Eigentum des Klägers.

Gemäß § 9 Abs. 2 Satz 3 EigZulG können die Kläger den Fördergrundbetrag nur entsprechend diesen neu hinzuerworbenen Miteigentumsanteilen in Anspruch nehmen. Sie haben nach § 9 Abs. 2 Satz 3 i.V.m. § 9 Abs. 2 Satz 2 EigZulG Anspruch auf jeweils ein Viertel des Fördergrundbetrages von 2 500 DM. Da die Kläger Ehegatten sind, hat das FA zu Recht die Eigenheimzulage gemäß § 11 Abs. 6 Satz 3 EigZulG gemeinsam auf die Hälfte des Fördergrundbetrages festgesetzt.