BFH Urteil vom 11.10.1974 - III R 103/73 | Haufe Steuer Office Excellence | Steuern

Leitsatz (amtlich)

1. Ist ein eigengenutztes Einfamilienhaus im Ertragswertverfahren zu bewerten, so können für die Schätzung der üblichen Miete nur solche vermietete Einfamilienhäuser als Vergleichsobjekte herangezogen werden, die denselben mietpreisrechtlichen Bindungen unterliegen wie das zu bewertende Grundstück.

2. Sind vermietete Vergleichsobjekte nicht feststellbar, so kann, wenn das Mietpreisrecht vom Hauptfeststellungszeitpunkt 1964 einer Vermietung zur Kostenmiete nicht entgegensteht, die Kostenmiete als übliche Miete angesetzt werden. Dies gilt nur dann nicht, wenn feststeht, daß die Kostenmiete nach den örtlichen Verhältnissen des Wohnungsmarkts nicht zu erzielen wäre.

2. Wird als übliche Miete die Kostenmiete angesetzt, so ist eine Erhöhung der Miete wegen Übernahme der Schönheitsreparaturen durch den Mieter nicht zulässig.

Normenkette

BewG 1965 § 79 Abs. 2

Tatbestand

Der Kläger, Revisionskläger und Revisionbeklagte (Kläger) ist Eigentümer eines 1960 erbauten Einfamilienhauses mit Garage, das er selbst bewohnt. Die Wohnfläche des Hauses beträgt 102 qm. Der Kläger hat zur Finanzierung des Baues keine öffentlichen Wohnungsbaumittel verwendet (freifinanziertes Gebäude); das Gebäude ist aber grundsteuerbegünstigt.

Der Beklagte, Revisionsbeklagte und Revisionskläger (FA) stellte den Einheitswert für dieses Grundstück durch Hauptfeststellung zum 1. Januar 1964 im Ertragswertverfahren auf 79 000 DM fest. Das FA hat dabei die übliche Miete in Höhe der Kostenmiete angesetzt, die es mit 6 v. H. der Grundstücks- und Baukosten schätzte. Die so ermittelte Miete erhöhte es wegen der Grundsteuerbegünstigung um 12 v. H. und wegen Übernahme der Schönheitsreparaturen durch den Mieter um 5 v. H.

Auf den Einspruch ermäßigte das FA den Enheitswert auf 66 800 DM. Es anerkannte, daß die Grundstücks- und Baukosten niedriger seien als ursprünglich angenommen; außerdem gewährte es einen Abschlag von 8 v. H. vom Gebäudewertanteil wegen undichter Isolierung der Wände im Keller.

Auf die Klage stellte das FG den Einheitswert auf 64 500 DM fest. Es war der Auffassung, daß die Lage des Grundstücks an nicht ausgebauter Straße und die bauliche Anlage des Gebäudes eine weitere Ermäßigung von je 2 v. H. rechtfertige. Das FG hat die Revision unabhängig vom Streitwert zugelassen.

Die Revision des Klägers rügt, das FG habe mit der Kostenmiete der Bewertung eine fiktive Miete zugrunde gelegt. Als übliche Miete könne nur eine erzielbare Miete angesehen werden. Diese könne aus Mietpreisspiegeln abgeleitet werden, wie sie in andern Ländern festgelegt worden seien. Von der Behörde sei zu verlangen, daß sie entsprechendes Zahlenmaterial aus vermieteten Eigentumswohnungen, Einfamilienhäusern usw. zusammentrage. Der Einwand des FA, daß die übliche Miete durch Lage und Ausstattung der Häuser beeinflußt werde, greife nicht durch. Für das Gebiet des Stadtstaates lasse sich eine allgemein übliche Miete für normal gebaute Einfamilienhäuser ermitteln. Das FG habe es sich zu leicht gemacht, wenn es global auf die Kostenmiete abstelle, denn der Gesetzgeber verweise auf die übliche Miete.

Der Kläger beantragt, die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidung sowie den Einheitswertfeststellungsbescheid aufzuheben und den Einheitswert auf der Grundlage der von ihm erklärten Miete festzustellen.

Das FA beantragt, die Revision des Klägers als unbegründet zurückzuweisen.

Die Revision des FA wendet sich gegen die Ermäßigung des Grundstückswerts durch das FG wegen der Lage des Grundstücks an einer nicht befestigten Straße und wegen der räumlichen Gestaltung des Gebäudes. Die Bewertung auf der Grundlage der Kostenmiete schließe regelmäßig eine Ermäßigung nach § 82 Abs. 1 BewG aus. Denn Grundlage der Kostenmiete seien die tatsächlichen Grundstückskosten. In dem Grundstückspreis sei aber der Erschließungszustand des Grundstücks schon berücksichtigt. Auch die ungünstige räumliche Gestaltung habe in der Kostenmiete ihren Niederschlag gefunden, denn sie beruhe auf der einfachen Bauausführung, die sich wieder auf die Herstellungskosten für das Gebäude ausgewirkt habe.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt sinngemäß, die Revision des FA als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Auf die Revisionen des Klägers und des FA wird die Vorentscheidung aufgehoben.

1. Das Einfamilienhaus des Klägers ist zutreffend im Ertragswertverfahren bewertet worden (§ 76 Abs. 1 und 3 Nr. 1 BewG). In diesem Verfahren ergibt sich der Grundstückswert regelmäßig durch Anwendung eines Vervielfältigers auf die Jahresrohmiete (§ 78 BewG). Ausnahmsweise können Ermäßigungen und Erhöhungen veranlaßt sein (§§ 81, 82 BewG).

a) Die für die Bewertung maßgebende Jahresrohmiete ist die Miete, die der oder die Mieter aufgrund der Vereinbarung für ein Jahr zu entrichten haben (§ 79 Abs. 1 BewG). Wird das Grundstück, wie im Entscheidungsfall, vom Eigentümer ausschließlich selbst bewohnt, so tritt an die Stelle der Jahresrohmiete die übliche Miete. Diese ist zu schätzen, und zwar in Anlehnung an die Jahresrohmiete, die für Räume gleicher oder ähnlicher Art, Lage und Ausstattung regelmäßig gezahlt wird (§ 79 Abs. 2 BewG). Ausgangspunkt für die Schätzung sind Mieten, die im Falle der Vermietung von Einfamilienhäusern tatsächlich vereinbart wurden, wobei die Einschränkung zu machen ist, daß es sich um Einfamilienhäuser gleicher oder wenigstens änlicher Art, Lage und Ausstattung handeln muß. Auf den vorliegenden Fall angewendet bedeutet dies - wie das FG zutreffend entschieden hat -, daß für die Schätzung der üblichen Miete des Grundstücks des Klägers nur Mieten von Einfamilienhäusern herangezogen werden können, die freifinanziert erbaut wurden und grundsteuerbegünstigt sind und damit denselben mietpreisrechtlichen Bindungen unterliegen, wie das Grundstück des Klägers. Außerdem müssen die Vergleichsobjekte nach Lage und Ausstattung dem Einfamilienhaus des Klägers entsprechen.

Das FG hat unangefochten und damit für den Senat verbindlich (§ 118 FGO) festgestellt, daß weder das FA noch der Kläger solche Grundstücke bezeichnen konnte. Der Vortrag des Klägers, FA und FG hätten erforderlichenfalls Makler oder Sachverständige hören müssen, kann schon um deswillen nicht als Rüge mangelnder Sachaufklärung gewertet werden, weil der Kläger weder behauptet hat, er habe schon im finanzgerichtlichen Verfahren einen entsprechenden Antrag gestellt noch hat er ein solches Beweisangebot im Sinne des § 120 FGO bezeichnet. Das Revisionsgericht ist aber nicht verpflichtet, die Akten der Vorinstanz daraufhin durchzusehen, ob sich aufgrund des Vortrags der Beteiligten dem FG eine weitere Sachaufklärung hätte aufdrängen müssen (vgl. Entscheidung des BFH vom 14. Februar 1973 II R 109/71, BFHE 108, 454, BStBl II 1973, 366, und die dort genannten Entscheidungen). Deshalb fordert § 120 Abs. 2 FGO, daß der Revisionskläger die Tatsachen bezeichnen muß, aus denen sich der Verfahrensmangel ergeben soll. Der Kläger verkennt schließlich mit seinem Einwand, das FA hätte einen Mietpreisspiegel erstellen müssen, daß derartige Mietpreisspiegel lediglich eine Zusammenstellung von Vergleichsmieten für Häuser bestimmter Art, Lage und Ausstattung sind. Das FG hat aber gerade festgestellt, Vergleichsmieten, die für die Schätzung der üblichen Miete des Grundstücks des Klägers als geeignet herangezogen werden könnten, seien nicht nachweisbar.

b) Unter diesen Umständen mußte die übliche Miete auf andere Weise geschätzt werden. Der Senat stimmt dem FG zu, daß im Hinblick auf die relative Mietpreisbindung steuerbegünstigter Wohnräume (vgl. § 85 Abs. 2 Satz 1 des Zweiten Wohnungsbaugesetzes [Wohnungsbau- und Familienheimgesetz] - II. Wo-BauG -) von der preisrechtlich zulässigen Miete ausgegangen werden konnte. Die preisrechtliche Möglichkeit, eine selbstverantwortlich gebildete Miete zu vereinbaren (§ 85 Abs. 1 II. WoBauG), muß, wie das FG zutreffend entschieden hat, außer Betracht bleiben; denn dies setzt entsprechende Mietvereinbarungen für vergleichbare Objekte voraus, die aber, wie oben dargelegt, nicht gegeben sind. Dagegen kann für das Grundstück des Klägers die Kostenmiete ermittelt werden. Hierunter ist die Miete zu verstehen, die zur Deckung der laufenden Aufwendungen des Grundstücks aufgrund einer Wirtschaftlichkeitsberechnung erforderlich ist. Diese Wirtschaftlichkeitsberechnung ist nach der im Hauptfeststellungszeitpunkt 1964 maßgebenden Fassung der Zweiten Berechnungsverordnung in der Fassung vom 1. August 1963 - II. BVO - (BGBl I 1963, 594) durchzuführen (§ 1a Abs. 1 Nr. 3 II. BVO). Der Senat stimmt dem FG zu, daß eine Vermietung des Grundstücks des Klägers zu wirtschaftlichen Bedingungen die Vereinbarung einer Miete erfordert hätte, die wenigstens der Kostenmiete entspricht. Allerdings hat der Kläger insofern recht, daß die Kostenmiete dann nicht als übliche Miete angesetzt werden kann, wenn nach den Marktverhältnissen feststeht, daß sie im Falle der Vermietung nicht zu erzielen wäre. Dahingehende Feststellungen hat das FG aber nicht getroffen. Auch insoweit hat der Kläger eine mangelnde Sachaufklärung durch das FG jedenfalls nicht in der durch § 120 Abs. 2 FGO vorgeschriebenen Form gerügt.

c) Das FG hat in Übereinstimmung mit dem FA die Kostenmiete pauschal in Höhe von 6 v. H. der Grundstücks- und Baukosten bemessen. Dabei ist es von folgenden Überlegungen ausgegangen: Die Höhe der Kostenmiete werde durch die laufenden Aufwendungen für das Grundstück bestimmt. Diese setzten sich aus Kapitalkosten (Eigenkapitalzinsen und Fremdkapitalzinsen) und aus Bewirtschaftungskosten zusammen (§ 18 Abs. 1 II. BVO). Die Kostenmiete werde damit in ihrer Höhe entscheidend durch die Kapitalkosten bestimmt. Unter Berücksichtigung des marktüblichen Zinssatzes für Hypotheken in der Zeit vor dem Hauptfeststellungszeitpunkt 1964 könne beim steuerbegünstigten Wohnungsbau die Kapitalverzinsung mit durchschnittlich 5 v. H. der tatsächlichen Gesamtkosten angesetzt werden, die für den Erwerb des Grundstücks und den Bau des Hauses aufgewendet werden mußten. Von den Bewirtschaftungskosten könne die Abschreibung mit 1 v. H. der Gebäudeherstellungskosten noch individuell angesetzt werden; die übrigen Bewirtschaftungskosten müßten dagegen pauschal ebenfalls mit 1 v. H. berücksichtigt werden. Damit ergebe sich eine Kostenmiete von 7 v. H. der Gesamtkosten. Da in diesem Vomhundertsatz die Grundsteuerbelastung in voller Höhe berücksichtigt sei, müsse sie bei steuerbegünstigten Wohnbauten wieder ausgeschieden werden. So ergebe sich abgerundet eine Kostenmiete von 6 v. H. der Gesamtkosten.

Der Senat stimmt dem FG zu, daß bei einer Massenbewertung, wie sie die steuerliche Einheitsbewertung ist, eine dem Einzelfall in jeder Hinsicht entsprechende Berechnung der Kostenmiete durch die Finanzverwaltung nicht verlangt werden kann. Andernfalls würde man eine Hauptfeststellung der Einheitswerte des Grundbesitzes, bei der die große Masse bebauter Grundstücke im Ertragswertverfahren zu bewerten ist, technisch unmöglich machen. Die pauschale Ermittlung der Kostenmiete führt überdies zu einer weitgehenden Gleichmäßigkeit der Wertfeststellungen. Im übrigen bleibt es jedem Grundeigentümer unbenommen, eine abweichende individuelle Kostenmiete für sein Grundstück darzulegen.

d) Das FG hat in Übereinstimmung mit dem FA bei der Ermittlung der Kostenmiete die auf dem Gebäude liegende Grundsteuer mit einem Prozentpunkt (= rund 14 v. H. der pauschalierten Kostenmiete) ausgeschieden. Damit ist es nicht zu beanstanden, daß die mit 6 v. H. der Grundstücks- und Baukosten angesetzte Kostenmiete gemäß § 79 Abs. 3 BewG um 12 v. H. erhöht wurde, weil die volle Grundsteuerbelastung in den Vervielfältigern zur Ermittlung des Grundstückswerts schon berücksichtigt ist (vgl. BFH-Entscheidung vom 24. November 1972 III R 20/72, BFHE 107, 472, BStBl II 1973, 109, unter 2.). Dagegen war die Erhöhung der Kostenmiete um 5 v. H. wegen Übernahme der Schönheitsreparaturen durch den Mieter nicht gerechtfertigt. Zwar hat der Senat mit Urteil vom 26. Juli 1974 III R 87/73 (BStBl II 1974, 766) entschieden, daß der Eigentümer eines Einfamilienhauses, das er selbst bewohnt, für die Einheitsbewertung als Vermieter zu betrachten ist, der an sich selbst vermietet hat und der, soweit ihm Mieterstellung zukommt, die Kosten für die Durchführung der Schönheitsreparaturen übernommen hat. Eine Erhöhung der üblichen Miete wegen Übernahme der Schönheitsreparaturen kommt aber, wie sich aus dieser Entscheidung ebenfalls ergibt, nur dann in Betracht, wenn in der üblichen Miete keine Kosten für Schönheitsreparaturen enthalten sind, weil in den Vergleichsfällen, aus denen die übliche Miete abgeleitet ist, die Mieter die Schönheitsreparaturen tragen. In der Kostenmiete aufgrund einer Wirtschaftlichkeitsberechnung nach der Zweiten Berechnungsverordnung sind aber die Kosten für die Durchführung für die Schönheitsreparaturen als Unterart der Bewirtschaftungskosten unter den Instandhaltungskosten berücksichtigt (vgl. § 24 Abs. 1 Nr. 4 in Verbindung mit § 28 II. BVO). Dies gilt auch dann, wenn die Kostenmiete pauschal ermittelt wird. Damit durfte die pauschal berechnete Kostenmiete nicht wegen Übernahme der Kosten für Schönheitsreparaturen durch den Mieter erhöht werden.

e) Das FG ist von einer anderen Rechtsauffassung ausgegangen; seine Entscheidung war deshalb aufzuheben. Daß der Kläger insoweit unrichtige Rechtsanwendung nicht gerügt hat, ist ohne Bedeutung, denn Streitgegenstand des steuergerichtlichen Verfahrens ist nicht das einzelne Bewertungsmerkmal, sondern die Rechtmäßigkeit des Feststellungsbescheids über den Einheitswert (vgl. BFH-Entscheidung vom 17. Juli 1967 GrS 1/66, BFHE 91, 393, BStBl II 1968, 344).

2. Auch die Revision des FA führt zur Aufhebung der Vorentscheidung.

a) Nach § 82 Abs. 1 BewG können wertmindernde Umstände eines Grundstücks nur dann zu einer Ermäßigung des Vielfachen der Jahresrohmiete führen, wenn sie weder in der Jahresrohmiete noch in der Höhe der Vervielfältiger berücksichtigt sind. Das FA weist zu Recht darauf hin, daß in der Kostenmiete die tatsächlich aufgewendeten Grundstückskosten berücksichtigt sind. In den Grundstückskosten drückt sich aber der Erschließungsgrad des Grundstücks aus, mithin auch die Tatsache, daß das Grundstück an nicht ausgebauter Straße mit nicht vollbefestigten Wegen liegt. Folglich konnte dieser Umstand entgegen der Auffassung des FG nicht noch einmal durch eine Ermäßigung des Grundstückswerts berücksichtigt werden.

b) Dagegen ist es nicht zu beanstanden, daß das FG wegen der unzweckmäßigen Gestaltung des Gebäudes den Gebäudewertanteil um 2 v. H. ermäßigte. Die Tatsache, daß der Dachboden des Hauses des Klägers nur über das Wohnzimmer oder über das Schlafzimmer zugänglich ist, so daß der Schornsteinfeger zur Verrichtung seiner Arbeiten durch Wohn- oder Schlafräume gehen muß, stellt eine gewisse Wertminderung dar, auch wenn die Reinigung des Kamins nur drei- bis viermal jährlich anfällt. Diese Wertminderung kommt in den durch die einfache Bauweise des Hauses angefallenen Herstellungskosten nicht zwangsläufig zum Ausdruck. Das FG hat wegen der Geringfügigkeit nur eine Ermäßigung in Höhe von 2 v. H. für angemessen erachtet. Gegen die Höhe dieser Ermäßigung werden Einwendungen nicht erhoben. Es sind auch keine Gesichtspunkte erkennbar, aus denen sich ergeben würde, daß diese Ermäßigung außerhalb des möglichen Rahmens läge.

3. Die Sache ist spruchreif. Unter Berücksichtigung vorstehender Rechtsauffassung ist für das Einfamilienhaus des Klägers durch Hauptfeststellung auf den Beginn des Kalenderjahres 1964 der Einheitswert wie folgt festzustellen:

Übliche Miete (= Kostenmiete) 5 072 DM

+ 12 v. H. wegen Grundsteuervergünstigung 608 DM

Zwischensumme 5 680 DM

Vervielfältiger 11,9 ergibt 67 592 DM

% Bodenwertanteil (Jahresrohmiete x 3,33) 18 914 DM

Gebäudewertanteil 48 678 DM

% Ermäßigung undichte Isolierung = 8 v. H.

% Ermäßigung bauliche Gestaltung = 2 v. H.

= 10 v. H. = 4 868 DM

43 810 DM

+ Bodenwertanteil 18 914 DM

Summe 62 724 DM