Entscheidungsstichwort (Thema)
Geschäftswert bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens
Leitsatz (NV)
1. Bei der Zusammenfassung bisher selbständiger Unternehmen zu einem einheitlichen Betrieb in der Hand des Erwerbers gehen ihre Geschäftswerte im Geschäftswert des Gesamtunternehmens auf.
2. Zur Ermittlung eines Geschäftswerts.
Normenkette
BewG § 95 Abs. 1, § 109 Abs. 1
Verfahrensgang
Tatbestand
Streitig ist bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens der Klägerin auf den 1. Januar 1969 bis 1. Januar 1972, ob sie berechtigt ist, für den Geschäftswert einen niedrigeren Teilwert anzusetzen.
Die Klägerin ist eine aus einer OHG hervorgegangene GmbH & Co. KG. Sie erwarb nach ihrer Gründung im Jahre 1963 das Einzelhandelsgeschäft T in D. Vom Kaufpreis in Höhe von 650 000 DM entfielen 420 587 DM auf den Geschäftswert. Die Klägerin übernahm die Firma des erworbenen Unternehmens und eröffnete in der Folge noch Filialen unter diesem Namen. Darunter waren zwei Ladengeschäfte, bei deren Erwerb die Klägerin gleichfalls Firmenwerte vergütet hatte, und zwar 3 500 DM bzw. 78 000 DM, insgesamt also 502 087 DM.
Zu den Bewertungsstichtagen 1. Januar 1969 bis 1. Januar 1972 setzte die Klägerin den Geschäftswert ihres Unternehmens nur noch mit folgenden Beträgen an:
1. Januar 1969 = 280 500 DM
1. Januar 1970 = 279 500 DM
1. Januar 1971 = 501 DM
1. Januar 1972 = 1 DM.
Sie begründete die ,,Teilwertabschreibungen" damit, daß die Erträge sowohl in ihrem Gesamtunternehmen als auch in ihren einzelnen Filialen nachhaltig zurückgegangen seien.Das FA hielt nach einer Betriebsprüfung den Zeitpunkt für den Ansatz niedrigerer Teilwerte zu den Stichtagen 1. Januar 1969, 1. Januar 1970 und 1. Januar 1971 noch nicht für gekommen. Erst ab dem 1. Januar 1972 billigte das FA der Klägerin niedrigere Ansätze zu.
Die Klage hatte Erfolg. Das FG führte zur Begründung im wesentlichen aus: Ein Geschäftswert sei im Betriebsvermögen zu erfassen, wenn er als geldwerte Realität in Erscheinung getreten, d. h. durch Aufwendungen konkretisiert sei. Zweifelhaft sei es jedoch, ob ein Ansatz zu Stichtagen nach dem Erwerb noch möglich sei, weil insoweit keine Aufwendungen des Unternehmens mehr vorlägen. Die Rechtslage im Bewertungsrecht sei grundsätzlich anders als im Ertragsteuerrecht. Hier belaste die Weiterführung des einmal aktivierten Geschäftswerts den Steuerpflichtigen nicht mehr mit Steuern. Dagegen müsse nach dem Bewertungsrecht der Steuerpflichtige vom weitergeführten Geschäftswert auch künftig Vermögen- und Gewerbekapitalsteuer zahlen. Diese Überlegungen zwängen dazu, bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens einen Geschäftswert bereits dann nicht mehr anzusetzen, wenn an seinem Vorhandensein wie im Streitfall Zweifel beständen.
Dagegen wendet sich das FA mit der Revision. Das FG habe die Umsatz- und Ertragsentwicklung in jedem Teilbetrieb untersucht. Maßgebend sei im Streitfall jedoch die wirtschaftliche Entwicklung des Gesamtunternehmens, da der Geschäftswert eines Teilbetriebs im Geschäftswert des Gesamtunternehmens aufgehe, wenn der Teilbetrieb über mehrere Jahre im Gesamtunternehmen geführt werde.
Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Klägerin hat zur Revision nicht Stellung genommen.
Der Bundesminister der Finanzen (BMF) ist gemäß § 122 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) dem Verfahren beigetreten.
Entscheidungsgründe
Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG.
1. Nach § 95 Abs. 1 des Bewertungsgesetzes 1965 (BewG) gehören zu einem gewerblichen Betrieb alle Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb als Hauptzweck dienen und dem Betriebsinhaber gehören. Sie sind nach § 109 Abs. 1 BewG in der Regel mit dem Teilwert zu bewerten. Neben materiellen Wirtschaftsgütern sind auch immaterielle Werte zu erfassen, wenn und soweit sie Gegenstandseigenschaft erlangt haben und damit Wirtschaftsgüter geworden sind. Das ist nach der ständigen Rechtsprechung des III. Senats des Bundesfinanzhofs (BFH), der sich der nunmehr zuständige II. Senat anschließt, der Fall, wenn
a) die selbständige Bewertungsfähigkeit durch die allgemeine Verkehrsanschauung anerkannt wird oder
b) das immaterielle Wirtschaftsgut entgeltlich erworben wurde
oder
c) die selbständige Bewertungsfähigkeit durch Aufwendungen des Unternehmers selbst oder dritter Personen anerkannt wird, die auf das zu bewertende Wirtschaftsgut gemacht worden sind (vgl. BFH-Urteil vom 25. Mai 1984 III R 103/81, BFHE 141, 289, BStBl II 1984, 617 m.w.N.).
Der Geschäftswert selbst ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteil vom 23. Juni 1978 III R 22/76, BFHE 125, 297, BStBl II 1978, 521) nur dann als selbständig bewertbares Wirtschaftsgut anzusehen, wenn er als geldwerte Realität in Erscheinung getreten ist und damit konkretisiert worden ist. Der eindeutigste Fall der Konkretisierung des Geschäftswerts ist der der Realisierung, d. h., wenn beim Erwerb eines Unternehmens für ihn ein besonderer Preis gezahlt wird - wie dies im Streitfall nach den Feststellungen des FG feststeht - (vgl. BFH-Urteil vom 18. Februar 1977 III R 83/72, BFHE 122, 148, BStBl II 1977, 501). Ein so erworbener Geschäftswert ist in der Regel mit dem von den Parteien im Vertrag ziffernmäßig bestimmten Betrag anzusetzen, weil davon auszugehen ist, daß der vereinbarte Wert - von Mißbrauchsfällen (§ 6 des Steueranpassungsgesetzes - StAnpG -, § 42 der Abgabenordnung - AO 1977 -) abgesehen - dem Teilwert entspricht (BFH-Urteil vom 19. Februar 1965 III 342/61 U, BFHE 82, 1, 7, BStBl III 1965, 248), solange nicht eindeutig feststeht, daß er durch betriebsbedingte Gegebenheiten in seiner Höhe nachhaltig beeinflußt worden ist. Dem steht nicht entgegen, daß ein Geschäftswert seiner Natur nach die Gewinnaussichten eines Unternehmens in der Zukunft verkörpert (vgl. BFH-Urteil vom 25. Januar 1979 IV R 21/75, BFHE 127, 180, BStBl II 1979, 369). Dies wirft lediglich die Frage auf, ob er in seinem konkretisierten Wert solche Gewinnaussichten jemals eröffnen konnte oder ob es sich um eine Fehlmaßnahme handelte; des weiteren - falls eine Fehlmaßnahme auszuscheiden ist -, ob am Stichtag aufgrund vorausgegangener Erträge für einen überschaubaren Zeitraum mit deren Fortdauer gerechnet werden kann (vgl. auch BFH-Urteil vom 21. Juli 1982 I R 177/77, BFHE 136, 381, BStBl II 1982, 758). Trifft dies zu, so stellt sich danach die Belastung mit Vermögen- und Gewerbekapitalsteuer als bewertungsrechtlich bedingte Folge dar.
2. Hinsichtlich der weiteren entscheidungserheblichen Fragen schließt sich der erkennende Senat in seiner Begründung dem zum Parallelverfahren (einheitliche Gewinnfeststellung) zwischen den Beteiligten ergangenen Urteil des BFH vom 24. April 1980 IV R 61/77 (BFHE 131, 220, BStBl II 1980, 690) an und verweist zur Vermeidung von Wiederholungen auf diese Entscheidung. Vom Ergebnis der danach nachzuholenden Feststellungen wird es auch für die Einheitsbewertung des Betriebsvermögens der Klägerin abhängen, ob zu den streitigen Stichtagen ein Geschäftswert für das Gesamtunternehmen der Klägerin oder ob ein gesonderter Geschäftswert für das Geschäft in D besteht. Dabei spielt die Art und Weise des Zustandekommens eines erworbenen Geschäftswerts für die spätere Bewertung zu den jeweils maßgeblichen Stichtagen keine Rolle mehr. Allein maßgebend ist der jeweilige Teilwert (vgl. BFHE 136, 381, BStBl II 1982, 758). Nicht näher substantiierte Zweifel an dem Vorhandensein eines Geschäftswerts reichen jedenfalls nicht aus, um von einem Ansatz abzusehen. Dies würde subjektive Elemente in eine an objektiven Gegebenheiten ausgerichtete Bewertung hineintragen. Vielmehr bieten sich für die Teilwertermittlung die im Ertragsteuerrecht entwickelten Verfahren als Hilfsmittel an (vgl. BFH-Urteil vom 24. Juni 1981 III R 49/78, BFHE 134, 157, BStBl II 1982, 2; Schmidt, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 5. Aufl., § 5 Anm. 23 d mit Rechtsprechungsnachweis).
Fundstellen
Haufe-Index 414703 |
BFH/NV 1988, 289 |