BFH Urteil vom 18.03.1966 - III 147/61

Entscheidungsstichwort (Thema)

Steuerliche Förderungsgesetze Verfahrensrecht/Abgabenordnung

Leitsatz (amtlich)

Im Zwangsversteigerungsverfahren gemäß § 113 Abs. 3 Satz 2 LAG (§ 150 Abs. 3 Satz 2 LAG) stellt der bestehenbleibende Betrag der öffentlichen Last den verbliebenen Kapitalwert, nicht aber deren Ablösungswert dar.

Normenkette

LAG § 112 Abs. 3-4, § 113/3, § 150 Abs. 3; ZVG § 92

Tatbestand

Der Kläger und Revisionsbeklagte hatte das Grundstück, auf dem HGA als öffentliche Last ruhte, im Wege der Zwangsversteigerung im zweiten Versteigerungstermin gemäß § 150 Abs. 3 Satz 2 LAG - vgl. die entsprechende Regelung in § 113 Abs. 3 Satz 2 LAG für das übrige Bundesgebiet - erworben. Streitig ist, ob der nach dieser Vorschrift nicht erlöschende, sondern bestehenbleibende Teil der öffentlichen Last deren Kapitalwert oder deren Ablösungswert darstellt.

Im Verteilungstermin wurde der beauftragten Stelle nach dem Teilungsplan für die bereits fälligen HGA-Leistungen ein Betrag von A.- DM zugeteilt und festgestellt, daß die HGA in Höhe des Wertes von B.-DM bestehenbleibt und die HGA, soweit sie durch den aus dem Versteigerungserlös zur Verfügung stehenden Betrag nicht gedeckt wird, ausfällt. Auf Grund dieses Ergebnisses erließ das Finanzamt (FA) - Revisionskläger - einen "HGA-Bescheid nach § 150 Abs. 3 LAG", in welchem der neue Kapitalbetrag der HGA wie folgt berechnet wurde:

"A I. Berechnung des Kapitalbetrages 1. Noch nicht fällige Abgabeschuld am Zuschlagstermin -------------------------- X.- DM 2. Ablösungsbetrag der noch nicht fälligen Abgabeschuld am Zuschlagstermin -------------------------- Y.- DM 3. Ausgebotener Wert der Hypothekengewinnabgabe gemäß Ziff. V des Verteilungstermins-Protokolls (Ablösungsbetrag) ------------------------ B.- DM 4. Kapitalbetrag der dem Wert der ausgebotenen Abgabeschuld entspricht (Ziff. 1 x Ziff. 3) : (Ziff. 2) ---------- C.- DM"Die sich hiernach ergebenden Leistungen auf die HGA berechnete das FA unter A II des Bescheides entsprechend.

Mit dem Einspruch wandte sich der Revisionsbeklagte gegen die Berechnung der Kapitalschuld und der HGA-Leistungen. In dem stehengebliebenen Betrag der HGA könne nicht der abgezinste Ablösungsbetrag, sondern nur der restlich geschuldete Kapitalbetrag gesehen werden; die HGA sei nicht in Höhe von C.-DM, sondern nur in Höhe von B.-DM bestehengeblieben. Der Einspruch hatte keinen Erfolg. Das FA vertrat unter Bezugnahme auf den Kommentar von Kühne-Wolff, Die Gesetzgebung über den Lastenausgleich, § 112 Anm. 7, die Ansicht, unter dem "Wert" im Sinne des § 150 Abs. 3 Satz 2 in Verbindung mit § 112 Abs. 4 LAG müsse der Ablösungsbetrag der restlichen HGA-Schuld verstanden werden, aus welchem erst der Kapitalbetrag und daraus die Höhe der einzelnen Leistungen zu errechnen seien.

Die Berufung hatte insoweit Erfolg. Das Verwaltungsgericht (VG) setzte in Abweichung von der Einspruchsentscheidung und dem HGA- Bescheid den Kapitalbetrag der Abgabeschuld auf B.-DM fest. Das FA habe zu Unrecht den nach dem Verteilungsplan bestehenbleibenden HGA-Betrag von B.-DM nicht als Kapitalbetrag der Abgabeschuld, sondern nur als Ablösungswert behandelt, auf dessen Grundlage erst der Kapitalbetrag errechnet werden müsse. Dieser Auffassung vermöge die Kammer nicht beizutreten. Der in § 112 Abs. 4 LAG enthaltene Hinweis auf § 92 Abs. 3 des Zwangsversteigerungsgesetzes (ZVG) sei dahin zu verstehen, daß damit nur solche Abgabeschulden erfaßt werden sollen, die im Anschluß an nicht auf Zahlung eines Kapitals gerichtete Rechte entstanden und nach den für sie geltenden Vorschriften ablösbar gewesen seien. Es seien dies die in § 94 Abs. 3 Nr. 1 (Rentenschulden), 4 und 5 LAG aufgeführten Rechte, nämlich Rentenschulden nach § 1199 BGB, Renten der Deutschen Landesrentenbank und Entschuldungsrenten aus der landwirtschaftlichen Schuldenregelung bei Kleinbetrieben und früheren Erbhöfen. Allein in diesen Fällen könne der Wert der HGA mangels eines Kapitalnennbetrags nur nach der Ablösungssumme des umgestellten Rechts berechnet werden. Dies wolle § 112 Abs. 4 Satz 2 LAG klarstellen, wie sich schon daraus ergebe, daß keine "entsprechende" Anwendung des § 92 Abs. 3 ZVG vorgeschrieben sei. Es heiße vielmehr lediglich, daß diese Bestimmung unberührt bleibe. Die Kammer könne der Begründung im Kommentar von Kühne- Wolff (a. a. O.) nicht folgen, sondern schließe sich der von Jansen (Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 1953 S. 1011) vertretenen Auffassung vollinhaltlich an.

Mit der Rb. wendet sich der FA-Vorsteher gegen die Rechtsauffassung des VG. Für den Wert der öffentlichen Last in der Zwangsversteigerung werde in § 112 Abs. 4 Satz 2 LAG ausdrücklich vorgeschrieben, daß § 92 Abs. 3 ZVG unberührt bleibe, wonach die Ablösungssumme für den Wert maßgebend sei. Dies könne entgegen der Ansicht des VG und des von ihm zitierten Jansen (a. a. O.) nicht dahin verstanden werden, daß damit nur solche Abgabeschulden hätten erfaßt werden sollen, die im Anschluß an nicht auf Zahlung eines Kapitals gerichtete Rechte entstanden seien, weil in diesen Fällen ein Nennbetrag des umgestellten Rechts nicht vorhanden sei. Der Sinn des § 112 Abs. 4 Satz 2 LAG könne nur in der Deutung von Kühne-Wolff (a. a. O.) gefunden werden. Es werde auch auf die Feststellung unter V in der Niederschrift über das Verteilungsverfahren vor dem Amtsgericht hingewiesen, wonach die nicht fällige HGA in Höhe "des Wertes" von B.-DM bestehenbleiben solle. Nach den weiteren Feststellungen in demselben Protokoll falle die HGA aus, soweit der "Wert" der HGA durch den aus dem Versteigerungserlös zur Verfügung stehenden Betrag nicht gedeckt werde. Es sei sachlich auch gerechtfertigt (vgl. Kühne-Wolff, a. a. O.), infolge Nichtberücksichtigung der HGA im geringsten Gebot eine Ersatzleistung in Betracht zu ziehen, für die gemäß § 92 Abs. 3 ZVG die Ablösungssumme bestimmend sei. Werde nicht gezahlt, so bleibe die HGA entsprechend § 150 Abs. 3 Satz 2 LAG und § 91 Abs. 3 ZVG bestehen, und zwar mit einem Betrag, der ihren "(Ablösungs-) Wert" decke. Es sei nicht zu billigen, wenn das VG die Ausnahmeregelung zuungunsten der öffentlichen Last in § 150 Abs. 3 Satz 2 LAG ohne Grund noch weiter zum Nachteil der HGA ausdehne, obwohl dem Wortlaut und Sinn des Gesetzes entgegenständen. Der Revisionskläger rügt schließlich, daß das VG lediglich den Kapitalbetrag der Abgabeschuld anderweit festgesetzt habe, ohne aber die Abgabeschuld in der durch § 125 LAG vorgeschriebenen Form festzusetzen, wozu das VG nach § 284 AO a. F. verpflichtet gewesen sei.

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist mit dem am 1. Januar 1966 erfolgten Inkrafttreten der FGO als Revision zu behandeln (§ 184 FGO).

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung an das Finanzgericht (FG).

Die Vorinstanz hat richtig erkannt, daß im Zwangsversteigerungsverfahren gemäß § 150 Abs. 3 Satz 2 LAG (§ 113 Abs. 3 Satz 2 LAG für das übrige Bundesgebiet) der bestehenbleibende Betrag der HGA den verbliebenen Kapitalwert der öffentlichen Last und nicht deren Ablösungswert darstellt. Nach den genannten Vorschriften bleibt die öffentliche Last bei Erteilung des Zuschlags nur insoweit bestehen, als das Meistgebot nach Befriedigung der vorhergehenden Rechte, die durch Zahlung zu decken sind, ihren Wert deckt; im übrigen erlischt sie. Was hierbei als Wert der öffentlichen Last zu verstehen ist, ergibt sich aus § 112 Abs. 4 LAG. Hiernach gilt als Wert der öffentlichen Last für die Zwangsvollstreckung der Betrag der Abgabeschulden, soweit diese noch nicht getilgt sind oder durch die als wiederkehrende Leistungen berücksichtigten Beträge getilgt werden. § 92 Abs. 3 ZVG bleibt unberührt. Aus dem letzten Satz dieser Vorschrift folgert der Revisionskläger zu Unrecht, "Wert" könne nur der Ablösungswert sein, weil nach § 92 Abs. 3 ZVG sich bei ablösbaren Rechten der Betrag der Ersatzleistung durch die Ablösungssumme bestimme. Diese Auslegung wird weder dem Wortlaut und Sinn des § 112 LAG noch dem Wortlaut und Sinn des § 92 Abs. 3 ZVG gerecht. Bei der Auslegung dieser Vorschriften ist von § 112 Abs. 4 Satz 1 LAG auszugehen, der als Wert der öffentlichen Last für die Zwangsvollstreckung die Differenz zwischen dem ursprünglichen Betrag der Abgabeschulden und den daselbst bezeichneten Tilgungsbeträgen angesehen wissen will. § 112 Abs. 4 Satz 1 LAG handelt somit nur von Kapitalbeträgen und deren Tilgung, also von den Nennbeträgen, nicht aber von Ablösungswerten dieser Kapitalbeträge. Dies ergibt sich auch aus dem Sinnzusammenhang mit § 112 Abs. 3 LAG, da unter die noch nicht getilgten Abgabeleistungen sowohl bereits fällige, also rückständige, als auch noch nicht fällige Leistungen fallen können, ein Ablösungswert für rückständige Leistungen aber systemwidrig wäre. Wenn nach § 112 Abs. 4 Satz 2 LAG die Vorschrift des § 92 Abs. 3 ZVG unberührt bleibt, so heißt dies, daß § 92 Abs. 3 ZVG trotz der grundsätzlichen Regelung in § 112 Abs. 4 Satz 1 LAG in Geltung bleiben soll. § 92 ZVG behandelt die Festsetzung von Ersatzbeträgen für die durch den Zuschlag erlöschenden Rechte, und zwar nur solcher Rechte, die nicht auf die Zahlung eines Kapitals gerichtet sind (vgl. Wilhelmi-Vogel- Zeller, Zwangsversteigerungsgesetz, 6. Aufl., § 92 Anm. 1; Steiner-Riedel, Zwangsversteigerung und Zwangsverwaltung in der Bundesrepublik, 7. Aufl., § 92 Anm. 1): Erlischt durch den Zuschlag ein Recht, das nicht auf Zahlung eines Kapitals gerichtet ist, so tritt an die Stelle des Rechts der Anspruch auf Ersatz des Wertes aus dem Versteigerungserlös (§ 92 Abs. 1 ZVG). § 92 Abs. 2 ZVG bestimmt im einzelnen, wie der Ersatz für einen Nießbrauch, für eine beschränkte persönliche Dienstbarkeit sowie für eine Reallast von unbestimmter Dauer zu leisten ist, nämlich durch Zahlung einer Geldrente. § 92 Abs. 3 ZVG regelt die Ersatzleistung bei ablösbaren Rechten, und zwar dahingehend, daß sich bei letzteren der Betrag der Ersatzleistung durch die Ablösungssumme bestimmt. Nur in diesem Sinnzusammenhang ist § 112 Abs. 4 Satz 2 LAG zu verstehen; unberührt bleibt hiernach die Regelung der Ersatzleistung bei solchen durch den Zuschlag erlöschenden ablösbaren Rechten, die nicht auf die Zahlung eines Kapitals gerichtet sind. Welche Fälle von dieser Sonderregelung betroffen werden können, braucht indessen für den Streitfall nicht erörtert zu werden. Denn der hier strittige Wert der bestehengebliebenen öffentlichen Last fällt in keiner Hinsicht unter § 112 Abs. 4 Satz 2 LAG.

Einmal ist im Streitfall die öffentliche Last kein solches Recht, das nicht auf die Zahlung eines Kapitals gerichtet ist; vielmehr ist die öffentliche Last aus dem Umstellungsgewinn einer hypothekarisch gesicherten Kapitalschuld erwachsen, deren Wert sich nach dem Nennbetrag der Kapitalschuld bemaß und für die eine Ablösungssumme weder vorgesehen noch nötig war. Außerdem trifft auf den Streitfall auch die weitere Voraussetzung für eine Anwendung der unberührt gebliebenen Vorschrift des § 92 Abs. 3 ZVG nicht zu, nämlich daß das mit der Ablösungssumme zu bewertende Recht durch den Zuschlag erloschen sein muß. Denn bei Rechten, die bestehenbleiben, scheidet die Anwendbarkeit des § 92 ZVG überhaupt aus (vgl. Steiner-Riedel, a. a. O., § 92 Anm. 1). Wie sich aus § 150 Abs. 3 Satz 2 bzw. § 113 Abs. 3 Satz 2 LAG und den hiernach geänderten Versteigerungsbedingungen ergibt, ist aber nicht ein durch den Zuschlag erloschenes Recht, sondern gerade der trotz des Zuschlags bestehengebliebene Teil der öffentlichen Last zu bewerten. Diesen bestehengebliebenen Teil der öffentlichen Last unter Bezugnahme auf § 112 Abs. 4 Satz 2 LAG und § 92 Abs. 3 ZVG nur als Ablösungswert aufzufassen, findet nach alledem im Gesetz nicht nur keine Stütze, sondern steht mit dem Gesetz in Widerspruch. Diese Ansicht wird auch überwiegend in der Literatur vertreten (vgl. Jansen, a. a. O.); Wörbelauer, NJW 1953 S. 725 f.; Ruhl-Drischler-Mohrbutter, Die Zwangsversteigerungs- und Zwangsverwaltungspraxis, 4. Aufl., S. 663 f; Wilhelmi-Vogel- Zeller, a. a. O., § 92 Anm. 11; Harmening, Kommentar zum Lastenausgleich, § 113 Tz. 24; jetzt auch Hopf-Littmann, Lastenausgleich, § 112 Anm. 3, und wohl auch Liman-Schwarz, Das Steuerbeitreibungsrecht, 3. Aufl., Randziff. 54/50). Der von Kühne-Wolff (a. a. O., § 112 Anm. 7 LAG) gegebenen Begründung der entgegengesetzten Ansicht, aus § 92 Abs. 3 ZVG in Verbindung mit § 112 Abs. 4 Satz 2 LAG könne, wenn man der Vorschrift überhaupt einen Sinn beilegen wolle, nur gefolgert werden, daß sich der Umfang der nach § 113 Abs. 3 Satz 2 LAG bestehenbleibenden öffentlichen Last nach der Höhe richte, in der der Ablösungsbetrag durch das Meistgebot gedeckt sei, vermag der Senat sich aus den obigen Gründen nicht anzuschließen. Mit Recht wird sowohl von der Vorinstanz als auch in der Literatur darauf hingewiesen, daß der Gesetzgeber dann, wenn er wirklich hier als Wert den Ablösungswert angesehen wissen wollte, dies dadurch hätte zum Ausdruck bringen können und müssen, daß er in § 112 Abs. 4 LAG unmittelbar auf § 199 LAG verwiesen oder wenigstens den § 92 Abs. 3 ZVG für sinngemäß oder entsprechend anwendbar erklärt hätte, statt letzteren "unberührt" zu lassen. Die weiteren Erwägungen bei Kühne-Wolff (a. a. O.) mögen de lege ferenda beachtlich sein; das Gericht ist aber an die gegebenen Gesetze gebunden, eine Auslegung gegen den Wortlaut des Gesetzes kommt grundsätzlich nicht in Betracht. Die in § 112 Abs. 4 LAG getroffene gesetzliche Regelung hat auch ihren guten Sinn, denn es würde den Grundsätzen des Zwangsversteigerungsrechts zuwiderlaufen, wollte man den Ersteigerer nachträglich mit einem erheblich höheren Betrag der bestehengebliebenen HGA belasten, als dies vor der Ersteigerung, insbesondere vor dem Zuschlag, ihm und dem Vollstreckungsgericht bekannt gewesen ist. Das Versteigerungsverfahren muß klare Verhältnisse schaffen (vgl. auch Wilhelmi-Vogel-Zeller, a. a. O., § 91 Anm. 5).

Nach alledem ist der Vorentscheidung darin zuzustimmen, daß der Kapitalbetrag der bestehengebliebenen öffentlichen Last B.-DM beträgt, so daß die von da ab zu entrichtenden Leistungen auf die HGA nach diesem Betrag zu berechnen sind.

Gleichwohl mußte die Vorentscheidung aufgehoben werden, weil sie in ihrem Urteilstenor einen Verstoß gegen die Denkgesetze enthält und auch unvollständig ist. Nach dem Urteilstenor wird abweichend von der Einspruchsentscheidung und dem ihr zugrunde liegenden HGA- Bescheid der Kapitalbetrag der Abgabeschuld auf B.-DM festgesetzt und die Berufung im übrigen zurückgewiesen. Der angefochtene HGA- Bescheid enthält unter A I die Berechnung und Festsetzung des Kapitalbetrags und unter A II die Berechnung und Festsetzung der Leistungen. Gegen beide Berechnungen und Festsetzungen hat sich der Einspruch ausdrücklich gerichtet, der vom FA als unbegründet zurückgewiesen worden ist. Der in der mündlichen Verhandlung gestellte Berufungsantrag war auf ersatzlose Aufhebung der Einspruchsentscheidung und des angefochtenen HGA-Bescheids gerichtet. Wenn nun die Vorinstanz in ihrem Urteilstenor nur den Kapitalbetrag von B.-DM festsetzt, im übrigen aber die Berufung als unbegründet zurückweist, so hat sie damit auch das Rechtsmittelbegehren des damaligen Berufungsführers auf Aufhebung der Festsetzung der HGA-Leistungen in vollem Umfang zurückgewiesen. Dies hat die Vorinstanz aber mit Sicherheit nicht tun wollen, weil eine solche Entscheidung in offensichtlichem Widerspruch mit ihrer vorangegangenen Entscheidung über die Festsetzung des Kapitalbetrags auf B.-DM gestanden hätte. Möglicherweise ist die Vorinstanz davon ausgegangen, daß das FA auf Grund ihrer Entscheidung nunmehr die HGA-Leistungen berechnen würde; in diesem Fall aber hätte sie die Sache nach Aufhebung der Einspruchsentscheidung an das FA zurückverweisen müssen, wozu sie gemäß § 284 Abs. 1 Satz 2 AO a. F. auch befugt gewesen wäre. Da sie von der letzten Möglichkeit aber keinen Gebrauch gemacht, sondern durcherkannt hat, so hätte die Vorinstanz den angefochtenen HGA-Bescheid durch ihr Urteil in einer dem § 125 Abs. 2 LAG gerechtwerdenden Form ersetzen müssen (Hinweis auf das Urteil des erkennenden Senats III 59/61 U vom 19. Juli 1963, BStBl 1963 III S. 509 (510) unter I Abs. 1, Slg. Bd. 77 S. 516). Diesen Mangel hat der Revisionskläger mit Recht gerügt. Das FG wird daher in seiner erneuten Entscheidung unter Zugrundelegung des von ihm in der Vorentscheidung zutreffend festgestellten Kapitalbetrags der HGA und unter Beachtung des § 125 Abs. 2 LAG die zu erbringenden Leistungen anderweit festzusetzen haben.

Fundstellen

Haufe-Index 412056

BStBl III 1966, 432

BFHE 1966, 490

BFHE 85, 490