Entscheidungsstichwort (Thema)
Steuerliche Förderungsgesetze
Leitsatz (amtlich)
Die Steuervergünstigung des § 3 Abs. 1 BHG, die im Veranlagungsverfahren der Umsatzsteuer geltend zu machen ist, kann noch in der letzten Tatsacheninstanz beantragt werden.
Der Buchnachweis nach § 4 Abs. 5 BHG muß aus den Büchern des Unternehmers im Bundesgebiet, der die Steuervergünstigung des § 3 BHG in Anspruch nimmt, hervorgehen.
Belege für diesen Buchnachweis können bis zur erstmaligen Veranlagung nachgebracht werden.
Normenkette
BHG §§ 3, 4 Abs. 5, § 10
Tatbestand
Der Steuerpflichtige betrieb im Jahre 1955 u. a. einen Handel mit Geldspielautomaten. Diese Automaten wurden ausschließlich von einem in Berlin (West) ansässigen Hersteller bezogen. Streitig ist, ob der Steuerpflichtige die Steuervergünstigung des § 3 Abs. 1 des Gesetzes zur Förderung der Wirtschaft von Berlin (West) - BHG - in Anspruch nehmen kann.
Von dem Steuerpflichtigen wurden im Juli 1955 in einer berichtigten Umsatzsteuervoranmeldung und einer Berlinhilfeerklärung für das I. Kalendervierteljahr 1955 für Zahlungen an den Westberliner Unternehmer in Höhe von ... DM ein Kürzungsbetrag von ... DM und in einer berichtigten Umsatzsteuervoranmeldung und einer Berlinhilfeerklärung für das II. Kalendervierteljahr 1955 für Zahlungen an den Westberliner Unternehmer in Höhe von ... DM ein Kürzungsbetrag von ... DM geltend gemacht. Für beide Voranmeldungszeiträume war eine Umsatzsteuervorauszahlung nicht zu entrichten, da jeweils der Kürzungsbetrag die Umsatzsteuerschuld überstieg. In die Umsatzsteuerjahreserklärung wurde vom Steuerpflichtigen ein Kürzungsbetrag von ... DM eingesetzt, so daß sich nach dieser Erklärung ein Erstattungsbetrag von ... DM ergab.
Vor der Veranlagung wurde vom Finanzamt eine Nachschau durchgeführt. Dabei wurde festgestellt, daß der Steuerpflichtige nur mangelhafte Aufzeichnungen hatte. Aus den vor Beendigung der Nachschau nachträglich angefertigten Aufzeichnungen und den vorhandenen Belegen waren insbesondere der Tag des Empfangs der Gegenstände im Bundesgebiet und der Tag der Zahlung des Entgelts nicht ersichtlich. Hinweise auf den Belegen fehlten. Das Finanzamt lehnte deshalb bei der Umsatzsteuerveranlagung 1955 einen Abzug der Berlinhilfekürzung wegen fehlenden Buchnachweises ab.
Entscheidungsgründe
Einspruch und Berufung waren ohne Erfolg.
Das Finanzgericht ging in seiner Entscheidung davon aus, daß es sich bei der Umsatzsteuervergünstigung im Sinne des § 3 Abs. 1 BHG um eine Art Umsatzsteuervergütung handle, die vom Unternehmer durch Kürzung der gezahlten Umsatzsteuer selbst vorgenommen werde. Die endgültige Entscheidung werde vom Finanzamt auf dem Wege der Veranlagung getroffen. Der erforderliche buchmäßige Nachweis sei nur dann erbracht, wenn aus den im Bundesgebiet geführten Büchern die nach § 4 Abs. 5 BHG erforderlichen Angaben hervorgingen. Es sei auch bei § 4 Abs. 5 BHG davon auszugehen, daß derjenige den Buchnachweis zu erbringen habe, der die steuerliche Vergünstigung nach § 3 BHG in Anspruch nehmen wolle. Der vom Steuerpflichtigen vertretenen Ansicht, daß eine leichte Nachprüfbarkeit nicht erforderlich sei und es genüge, wenn sich der Buchnachweis aus einer Buchführung unter Hinzuziehung der Buchführung des mit der Abwicklung der Geschäfte beauftragten Spediteurs ergebe, könne nicht gefolgt werden. Der vom Steuerpflichtigen im Einspruchsverfahren angebotene nachträglich hergestellte Buchnachweis könne nicht anerkannt werden. Die Buchführung müsse von vornherein so beschaffen sein, daß aus ihr alle zum Nachweis der sachlichen Voraussetzungen der Steuervergünstigung erforderlichen Angaben hervorgingen. Der Buchnachweis müsse auch spätestens beim Einreichen der Umsatzsteuerjahreserklärung erbracht sein. Der ablehnende Steuerbescheid widerspreche nicht den Grundsätzen von Treu und Glauben.
Mit der Rb. werden wesentliche Verfahrensmängel und unrichtige Rechtsanwendung gerügt. Im Rechtsmittelverfahren gegen den Umsatzsteuerbescheid könne über den Kürzungsanspruch nicht entschieden werden. Der Begriff des Unternehmers und Steuerschuldners nach Umsatzsteuerrecht weiche vom Begriff des kürzungsberechtigten Unternehmers ab. Die Geltendmachung des Kürzungsanspruchs nach Ablauf des Voranmeldungs- bzw. Veranlagungszeitraums sei endgültig. Im BHG sei weder von einem vorläufigen noch von einem endgültigen Kürzungsanspruch die Rede. Eine Veranlagung sei nicht vorgesehen. Werde ein Kürzungsanspruch abgelehnt, so sei ein Bescheid zu erteilen; werde er nicht abgelehnt, so gelte er als anerkannt. Der Vergütungsbescheid werde in diesem Falle durch die in dem Erlaß des Bundesministers der Finanzen vom 17. April 1951 III A/6 H 2000 - 95/50 (BStBl 1951 I S. 170) getroffene Handhabung ersetzt. Soweit das Kürzungsrecht vollzogen sei, gelte die Umsatzsteuerschuld als getilgt. Da der Kürzungsanspruch des Voranmeldungszeitraums die Höhe der Jahressteuerschuld nicht berühre, könne im gegenwärtigen Verfahren nicht darüber entschieden werden, ob ein Rückforderungsanspruch der Finanzbehörde zu Recht bestehe. Eine Koppelung des Kürzungsanspruchs mit der Umsatzsteuer, wie das vom Finanzgericht angenommen werde, könne nicht anerkannt werden. Auch mache die Abrechnung des Kürzungsbetrags im Steuerbescheid diesen noch nicht zu dessen Bestandteil. Aus diesen Gründen müsse die Sache an das Finanzamt zurückverwiesen werden. Hinsichtlich des Buchnachweises beruhe die Entscheidung des Finanzgerichts auf einem Rechtsirrtum. Wenn der Gesetzgeber in § 4 Abs. 5 BHG darauf verzichtet habe, daß der Unternehmer den Nachweis in seinen Büchern zu führen habe, und in § 10 BHG vorschreibe, daß der Westberliner Unternehmer den Buchnachweis in "seinen" Büchern führen müsse, dann könne wohl ohne Rechtsirrtum daraus geschlossen werden, daß der Unternehmer im Bundesgebiet den Nachweis nicht nur in seinen Büchern führen könne.
Die Rb. kann keinen Erfolg haben. Der Senat hat zur verfahrensrechtlichen Behandlung der Kürzungsbeträge nach § 3 BHG bereits in dem Urteil V 312/58 U vom 5. Oktober 1961 (BStBl 1961 III S. 562) Stellung genommen. Danach sprechen die Fassung dieser Vorschrift sowie die überschrift zu Art. 3 BHG eindeutig dafür, daß der Gesetzgeber diese aus wirtschaftspolitischen Gründen gewährte Vergünstigung mit dem Umsatzsteuerveranlagungsverfahren verknüpfen wollte und verknüpft hat und nicht etwa einen selbständigen Vergütungsanspruch zubilligen wollte. An dieser Auffassung hält der Senat fest.
Auch die vom Steuerpflichtigen vorgebrachten Einwendungen geben zu einer anderen Beurteilung keinen Anlaß. Aus § 3 Abs. 1 und 4 BHG ergibt sich genügend deutlich, daß die Steuervergünstigung des § 3 Abs. 1 BHG verfahrensrechtlich mit der Umsatzsteuer gekoppelt ist. In § 3 Abs. 1 BHG ist bestimmt, daß um den zu gewährenden Betrag die Umsatzsteuer zu kürzen ist, die für den Voranmeldungszeitraum (Veranlagungszeitraum) geschuldet wird. Der Kürzungsbetrag ist deshalb im Voranmeldungs- bzw. Veranlagungsverfahren geltend zu machen. Dies wird durch § 3 Abs. 4 bestätigt, wonach in den Fällen, in denen der Kürzungsbetrag die für den Voranmeldungszeitraum (Veranlagungszeitraum) geschuldete Umsatzsteuer übersteigt, der Unterschiedsbetrag nach der Veranlagung auszugleichen ist. Nur so ist es auch zu erklären, daß im BHG für die Geltendmachung der Vergünstigung eine Antragsfrist nicht bestimmt und nach den allgemeinen Verwaltungsvorschriften vom 6. April 1950 (Ministerialblatt des Bundesministers der Finanzen 1950 S. 162) die Berlinhilfeerklärung binnen 10 Tagen nach Ablauf des Voranmeldungs- bzw. Veranlagungszeitraums abzugeben ist. Der Berechtigte hat dadurch die Möglichkeit, die Vergünstigung noch im Rechtsmittelverfahren gegen die Umsatzsteuer bis zur letzten Tatsacheninstanz zu beantragen. Inhalt des Umsatzsteuerbescheids ist hiernach in den Fällen, in denen ein Kürzungsanspruch nach § 3 Abs. 1 BHG besteht, nicht nur die nach den Vorschriften des UStG zu entrichtende Umsatzsteuer, sondern auch der Kürzungsbetrag. Diese Regelung war möglich, weil der Begriff des Unternehmers in beiden Gesetzen der gleiche ist und im Regelfall ein Unternehmer die Kürzung in Anspruch nimmt. Lediglich der Begriff "Unternehmer im Bundesgebiet" ist im BHG dem Zweck dieses Gesetzes entsprechend enger gefaßt, entspricht aber immer noch den wesentlichen Merkmalen des umsatzsteuerrechtlichen Unternehmerbegriffs. Folgerungen, wie sie der Steuerpflichtige zieht, können deshalb aus diesem Unterschied nicht gezogen werden. Wenn der Gesetzgeber aber die Geltendmachung des Kürzungsbetrags im Umsatzsteuerverfahren vorgeschrieben hat, kann ein selbständiger Vergütungsanspruch, wie er in § 49 Abs. 4 UStDB für die Siedlungsvergünstigungen und in den §§ 75 und 80 UStDB für die Ausfuhrhändler- und Ausfuhrvergütungen vorgesehen ist, nicht mehr angenommen werden. Die Einwendungen des Steuerpflichtigen, die einen selbständigen Vergütungsanspruch zur Voraussetzung haben, sind damit hinfällig.
Das Finanzgericht hat auch die Vergünstigung nach § 3 Abs. 1 BHG wegen fehlenden Buchnachweises zu Recht abgelehnt. Nach dieser Vorschrift müssen die Voraussetzungen der Vergünstigung buchmäßig nachgewiesen sein. Der Buchnachweis ist hiernach eine materiell-rechtliche Voraussetzung der Steuervergünstigung. Wie dieser Nachweis zu erbringen ist, ist in § 4 Abs. 5 BHG zwingend vorgeschrieben. Den Nachweis hat, wie sich aus dem Zweck des Buchnachweises ergibt, der Unternehmer zu erbringen, der die Vergünstigung in Anspruch nehmen will. Die Voraussetzungen der Vergünstigung müssen sich deshalb aus den Büchern des Steuerpflichtigen ergeben. Wenn in § 10 BHG für die Befreiungsvoraussetzungen des § 7 BHG ausdrücklich gesagt ist, daß der Buchnachweis aus den Büchern des Westberliner Unternehmers hervorgehen müsse, so kann daraus nicht geschlossen werden, daß in den Fällen des § 4 Abs. 5 BHG auch ein Dritter den fehlenden Nachweis erbringen kann. Diese Folgerung ist nicht berechtigt, da es sich um zwei völlig verschiedene Vergünstigungsvorschriften handelt. Es ist außerdem zu berücksichtigen, daß § 10 BHG erst durch das Dritte Gesetz zur änderung und Ergänzung des Gesetzes zur Förderung der Wirtschaft von Berlin (West) vom 30. Juli 1952 (BGBl 1952 I S. 390) in das BHG aufgenommen wurde. Dem Finanzgericht ist auch darin zuzustimmen, daß die Buchführung, die die Grundlage des Buchnachweises bildet, von vornherein so beschaffen sein muß, daß aus ihr die zum Nachweis erforderlichen Angaben hervorgehen. Der Buchnachweis kann deshalb nicht nachträglich hergestellt werden. Die Beweiskraft eines buchmäßigen Nachweises liegt darin, daß die Aufzeichnungen laufend vorgenommen, die Belege geordnet abgelegt und gegenseitige Hinweise gemacht werden. An sich muß der Buchnachweis in dem Zeitpunkt vorliegen, in dem die Vergünstigung in Anspruch genommen wird. Der Senat hat es jedoch in seinem Urteil V 43/58 U vom 29. Januar 1959 (BStBl 1959 III S. 121, Slg. Bd. 68 S. 310) zu § 4 Ziff. 3 UStG (steuerfreie Ausfuhrlieferungen) als ausreichend angesehen, daß Belege bis zur erstmaligen Veranlagung nachgebracht werden können. Es bestehen keine Bedenken, das gleiche auch für den Buchnachweis nach § 3 BHG gelten zu lassen. Später vorgelegte Belege können in der Tatsacheninstanz nur dann noch berücksichtigt werden, wenn sie nicht greifbar, aber bereits vorhanden waren (Urteil des Bundesfinanzhofs V 24/53 U vom 25. September 1953, BStBl 1953 III S. 332, Slg. Bd. 58 S. 108). Im vorliegenden Fall ist unbestritten, daß der für die Inanspruchnahme der Steuervergünstigung des § 3 Abs. 1 BHG vorgesehene Buchnachweis bei der Veranlagung nicht vorlag. Die Rb. ist deshalb unbegründet.
Fundstellen
BStBl III 1962, 120 |
BFHE 1962, 311 |
BFHE 74, 311 |
StRK, BHG:3 R 6 |