BFH Urteil vom 28.04.1998 - IX R 66/95 | Haufe Steuer Office Excellence | Steuern

Entscheidungsstichwort (Thema)

Abgrenzung Herstellungsaufwand und Erhaltungsaufwand: anschaffungsnaher Aufwand bei voll unentgeltlichen Erwerb, Generalüberholung eines Gebäudes, wesentliche Verbesserung i.S.d. § 255 Abs. 2 S. 1 HGB - Werbungskostenabzug bei Entstehung der Werbungskosten in 1986 Selbstnutzungsabsicht jedoch erst nach Wegfall der Nutzungswertbesteuerung in 1987

Leitsatz (amtlich)

Die Grundsätze des sog. anschaffungsnahen Aufwands gelten jedenfalls dann nicht, wenn der Steuerpflichtige ein Grundstück in vollem Umfang unentgeltlich erwirbt (Anschluß an BFH-Urteil vom 17. Juni 1997 IX R 30/95).

Orientierungssatz

1. Aufwendungen an einem Gebäude sind nicht allein deshalb als Herstellungskosten zu behandeln, weil sie im Rahmen einer sog. Generalüberholung des Gebäudes angefallen sind. Maßgeblich ist allein, ob die Aufwendungen gemäß § 255 Abs. 2 HGB als Herstellungskosten zu werten sind (vgl. BFH-Urteil vom 9.5.1995 IX R 116/92).

2. Eine Verbesserung i.S. des § 255 Abs. 2 HGB, die zu einer Beurteilung von Aufwendungen an einem Gebäude als Herstellungskosten führt, ist nicht gegeben bei einer zwar werterhöhenden Modernisierung, die aber dem Haus lediglich den zeitgemäßen Wohnkomfort wiedergibt, den es ursprünglich besessen hat, bzw. die das Haus lediglich in ordnungsgemäßem Zustand entsprechend seinem ursprünglichen Zustand erhalten oder diesen Zustand in zeitgemäßer Form wiederherstellen sollen (vgl. BFH-Urteil vom 9.5.1995 IX R 116/92).

3. Der Abzug von Modernisierungsaufwendungen für ein in 1986 unentgeltlich erworbenes Haus als vorabentstandene Werbungskosten im Streitjahr 1986 wird nicht deshalb ausgeschlossen, weil das Haus erst im Laufe des Jahres 1987 --nach Abschaffung der Nutzungswertbesteuerung-- genutzt werden sollte (vgl. BFH-Urteil vom 4.6.1991 IX R 30/89).

Normenkette

EStG § 21 Abs. 1-2, § 9 Abs. 1 S. 1; HGB § 255 Abs. 2 S. 1

Tatbestand

Die Mutter der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin) erbte im Februar des Streitjahres 1986 ein Grundstück. Am 2. Juli 1986 übertrug sie einen Teil des Grundstücks, der mit einem Einfamilienhaus bebaut war, unentgeltlich auf ihre Tochter (Klägerin) als Alleineigentümerin. Gleichzeitig schenkte die Klägerin die Hälfte des von der Mutter erworbenen Anteils an dem Grundbesitz ihrem Ehemann, dem Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger). Besitz, Nutzen und Lasten des Grundbesitzes sollten mit Wirkung vom 2. Juli 1986 auf die Kläger übergehen.

In der Zeit von Juli 1986 bis April 1987 wurde das Haus renoviert. Die geltend gemachten Aufwendungen betreffen folgende Maßnahmen:

Erneuerung der Elektroleitungen,

Erneuerung der Wasserzuleitungen und der Abwasserleitungen, Ersatz der

Kohleöfen durch Einbau einer Niedertemperaturzentralheizung,

Ersatz einfach verglaster Fenster durch isolierverglaste Fenster,

Ersatz der Innentüren,

Wärmeisolierung des Daches von innen,

Ersatz der Holzfußböden durch schwimmenden Estrich - teilweise

gefliest -,

Erneuerung sämtlicher Sanitäranlagen,

Abriß eines Balkons mit Wandschrank.

Seit Mai 1987 bewohnen die Kläger das Haus selbst.

In ihrer Steuererklärung für das Streitjahr 1986 machen die Kläger einen Werbungskostenüberschuß bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend, den sie wie folgt errechnen:

1986 DM

Einnahmen 0,00

Schuldzinsen 12 938,00

Erhaltungsaufwand

1986 = DM 56.981

(auf 5 Jahre verteilt) 11 397,00

(1987 = DM 41.739 -

auf 2 Jahre verteilt)

sonstige Kosten 250,00

Absetzung für Abnutzung 530,00

(AfA)

Werbungskostenüberschuß 25 115,00.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) ist der Auffassung, daß die Renovierungsaufwendungen als Herstellungskosten zu behandeln seien, und errechnete einen Werbungskostenüberschuß von 15 824 DM.

Mit der Klage begehren die Kläger die der Höhe nach unstreitigen Renovierungsaufwendungen des Jahres 1986 in Höhe von nunmehr 54 875 DM in vollem Umfang als Werbungskosten im Streitjahr zu berücksichtigen.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt und setzte die Einkommensteuer auf 0 DM fest.

Herstellungskosten i.S. des § 255 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs (HGB) seien hier nicht gegeben. Die gesamten Renovierungsmaßnahmen stellten für sich, jeweils isoliert betrachtet, Erhaltungsmaßnahmen dar. Das gelte auch für den Abriß eines Balkons mit einem Wandschrank.

Die Grundsätze des anschaffungsnahen Aufwands könnten hier keine Anwendung finden, weil es an einer entgeltlichen Anschaffung fehle.

Mit der Revision rügt das FA Verletzung materiellen Rechts.

Im Streitfall seien die Aufwendungen objektiv geeignet gewesen, die Nutzung und die Wohnqualität des Hauses erheblich zu verbessern. Sie hätten z.B. zu einer Verdoppelung des Einheitswerts geführt. Durch den Umbau des Zweifamilienhauses in ein Einfamilienhaus habe sich eine Wesensänderung des Gebäudes ergeben, die zu einer Werterhöhung geführt habe. Im Rahmen der durchgeführten Modernisierungsmaßnahmen sei der Wohnhausanbau bis zur Decke über dem Erdgeschoß abgerissen worden.

Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kläger beantragen, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet. Das FG hat zu Recht unter Berücksichtigung der geltend gemachten Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) die Einkommensteuer auf 0 DM festgesetzt.

1. Die Kläger können die der Höhe nach unstreitigen Aufwendungen gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG in vollem Umfang als Werbungskosten abziehen, weil es sich dabei nicht um Herstellungskosten handelte.

Nach der neueren Rechtsprechung des Senats sind Aufwendungen nicht allein deshalb als Herstellungskosten zu behandeln, weil sie im Rahmen einer sog. Generalüberholung angefallen sind (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 9. Mai 1995 IX R 116/92, BFHE 177, 454, BStBl II 1996, 632, zu I. 4. a). Maßgeblich ist allein, ob die Aufwendungen gemäß § 255 Abs. 2 HGB als Herstellungskosten zu werten sind (vgl. BFH in BFHE 177, 454, BStBl II 1996, 632, zu I. 1. b, 2.). Danach sind Herstellungskosten Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstandes, seiner Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen. Keine dieser Alternativen ist im Streitfall verwirklicht.

Das Haus war bewohnbar; es war bis Februar 1986 von der Rechtsvorgängerin der Mutter bewohnt. Nach den bindenden (vgl. § 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) Feststellungen des FG ist davon auszugehen, daß es durch die Baumaßnahmen weder erweitert noch über seinen ursprünglichen Zustand hinaus wesentlich verbessert worden ist (vgl. dazu BFH in BFHE 177, 454, BStBl II 1996, 632, zu I. 2. a, b). Eine Verbesserung i.S. des § 255 Abs. 2 HGB ist nicht gegeben bei einer zwar werterhöhenden Modernisierung, die aber dem Haus lediglich den zeitgemäßen Wohnkomfort wiedergibt, den es ursprünglich besessen hat, bzw. die das Haus lediglich in ordnungsgemäßem Zustand entsprechend seinem ursprünglichen Zustand erhalten oder diesen Zustand in zeitgemäßer Form wiederherstellen sollen (BFH in BFHE 177, 454, BStBl II 1996, 632, zu I. 3. b, aa, bb). So war es im Streitfall.

Das FG geht davon aus, daß die Maßnahmen, für sich betrachtet, Erhaltungsmaßnahmen darstellen. Der Senat hat keine Bedenken, dieser Beurteilung zu folgen. Es gibt keinen Anhaltspunkt für eine Erweiterung des Hauses oder dafür, daß die Maßnahmen geeignet gewesen seien, das "Nutzungspotential" des Hauses zu erhöhen (vgl. dazu BFH in BFHE 177, 454, BStBl II 1996, 632, zu I. 3. b, bb, a.E.).

Herstellungskosten können im Streitfall auch nicht deshalb angenommen werden, weil --wie das FA vorgetragen hat-- das Gebäude möglicherweise vor den Baumaßnahmen ein Zweifamilienhaus und danach ein Einfamilienhaus war. Das FG hat dazu keine Feststellungen getroffen und das FA hat nicht vorgetragen, welche konkreten Maßnahmen eine Änderung der Grundstücksart bewirkt haben sollen. Es hat ferner nicht gerügt, daß das FG Art und Umfang der Baumaßnahmen unzutreffend festgestellt habe. Danach gibt es keine Anhaltspunkte dafür, daß die Änderung der Grundstücksart durch die festgestellten Baumaßnahmen bewirkt worden ist.

2. Das FG hat ferner zutreffend die Kosten der streitigen Baumaßnahmen nicht deshalb als Herstellungskosten beurteilt, weil sie in zeitlicher Nähe zum Erwerb des Grundstücks durch die Kläger aufgewendet wurden. Die Grundsätze des sog. anschaffungsnahen Aufwands gelten jedenfalls dann nicht, wenn der Steuerpflichtige ein Grundstück in vollem Umfang unentgeltlich erwirbt. Zur Begründung verweist der Senat auf das BFH-Urteil vom 17. Juni 1997 IX R 30/95 (BFHE 183, 470, BStBl II 1997, 802, zu 2.). Die dort zur Gesamtrechtsnachfolge gemachten Ausführungen gelten entsprechend auch für den unentgeltlichen Erwerb durch einen Einzelrechtsnachfolger. Auch in diesem Fall bemißt sich dessen AfA gemäß § 11d Abs. 1 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung nach der seines Rechtsvorgängers.

3. Der Abzug der streitigen Aufwendungen als vorabentstandene Werbungskosten im Streitjahr 1986 wird nicht deshalb ausgeschlossen, weil die Kläger das Haus erst ab Mai 1987 --nach Abschaffung der Nutzungswertbesteuerung-- nutzen wollten (BFH-Urteil vom 4. Juni 1991 IX R 30/89, BFHE 164, 364, BStBl II 1991, 761, zu 5.).