Leitsatz (amtlich)
1. Wer Privatvermögen in mehreren gleichartigen Akten veräußert, handelt nur dann als Unternehmer, wenn die Veräußerungen nicht mehr seinem Eigenleben zuzuordnen sind. Dies setzt voraus, daß er sich wie ein Händler verhält.
2. Ein Briefmarkensammler, der aus privaten Neigungen sammelt, unterliegt nicht der Umsatzsteuer, soweit er Einzelstücke veräußert (wegtauscht), die Sammlung teilweise umschichtet oder die Sammlung ganz oder teilweise veräußert.
Orientierungssatz
Soweit der RFH im Urteil vom 20.3.1944 V 67/43 angenommen hat, jeder Briefmarkensammler sei ein Unternehmer, wird hieran nicht festgehalten.
Normenkette
UStG 1967 § 2 Abs. 1; UStG 1973 § 2 Abs. 1
Verfahrensgang
FG Berlin (Entscheidung vom 09.03.1982; Aktenzeichen VII 646/80) |
Tatbestand
Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Beamter. Seit seinem 15. Lebensjahr sammelt er Briefmarken. Er hatte sich im Laufe der Jahre eine umfangreiche Deutschland-Generalsammlung aufgebaut, die er in der Vermögensteuererklärung zum 1.Januar 1974 mit 210 000 DM ansetzte. Er gibt an, er habe für den Aufbau der Sammlung insgesamt etwa 150 000 DM aufgewandt.
Der Kläger hatte vor Beginn des Streitzeitraums begonnen, eine "Spezialsammlung Berlin" aufzubauen. Auch wollte er sein Vermögen anderweitig anlegen. Er entschloß sich daher, einen großen Teil der allgemeinen Deutschland-Sammlung aufzulösen. In den Jahren 1974 bis 1977 übersandte er mehrere Teile seiner Deutschland-Sammlung an einen Auktionator. Dieser sortierte die Marken, bewertete sie und versteigerte sie auf seinen viermal jährlich stattfindenden Auktionen. Erwerber waren verschiedene Kunden. Aus den Versteigerungen flossen dem Kläger von September 1974 bis Mai 1977 ca. 386 000 DM zu.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) erließ für 1974 bis 1977 Umsatzsteuerbescheide. Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) hat in seiner in Umsatzsteuer-Rundschau (UR) 1982, 165 veröffentlichten Entscheidung ein nachhaltiges Tätigwerden des Klägers bejaht.
Der Kläger macht mit der Revision geltend: Er sei nicht nachhaltig tätig geworden. Er habe seinerzeit keine Möglichkeit gesehen, für die aufzugebende Teilsammlung einen einzigen Abnehmer zu finden. Auch sei er sich über den Wert dieser Teilsammlung nicht im klaren gewesen. Der eingeschaltete Auktionator sei eine Person seines Vertrauens gewesen, der die übersandten unsortierten Partien erst gesichtet und bewertet habe. Er, der Kläger, habe auf den Gang der Versteigerung keinen Einfluß gehabt. Denn der Auktionator habe entschieden, wann und zu welchem Mindestgebot versteigert worden sei. Manchmal seien Marken erst nach einem Jahr oder noch später in die Auktion gebracht worden. Ein Teil der Marken habe überhaupt nicht veräußert werden können und sei ihm 1977 zurückgegeben worden.
Der Kläger beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidung und die Umsatzsteuerbescheide für 1974 bis 1977 vom 23.April 1980 aufzuheben.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet. Der Kläger war bei der Veräußerung (Versteigerung) von Briefmarken aus seiner Sammlung in den Jahren 1974 bis 1977 nicht als Unternehmer tätig.
1. Unternehmer ist gemäß § 2 Abs.1 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes 1967 (UStG), wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist gemäß § 2 Abs.1 Satz 3 UStG jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt.
a) Nach der älteren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) war Unternehmer auch, wer nur gelegentlich, aber unter Ausnutzung derselben Gelegenheit oder desselben dauernden Verhältnisses in mehreren gleichartigen Handlungen Gegenstände des Privatvermögens veräußerte (Urteile vom 3.Juni 1954 V 262/53 U, BFHE 59, 75, BStBl III 1954, 238, betreffend Veräußerung von Hausrat; vom 30.Oktober 1962 V 90/60, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1963, 188, betreffend Verkäufe von Schmuckstücken und Edelmetallen; vom 9.Mai 1963 V 165/60, HFR 1964, 61, betreffend Briefmarkenverkäufe; vom 11.November 1965 V 15/63, UR 1966, 92, betreffend Hausratsverkäufe; siehe bereits Urteil des Reichsfinanzhofs --RFH-- vom 20.März 1944 V 67/43, RFHE 54, 85, RStBl 1944, 644, betreffend Veräußerung und Tausch von Briefmarken; ferner Urteil des Obersten Finanzgerichtshofes --OFH-- vom 26.November 1949 II 32/94, Betriebs-Berater --BB-- 1950, 183, betreffend Verkauf von privaten Kunstgegenständen). Der V. Senat des BFH hat in dem Urteil vom 26.April 1979 V R 46/72 (BFHE 128, 110, BStBl II 1979, 530) betreffend Verkäufe von Jahreswagen durch Automobilwerker an diese Rechtsprechung angeschlossen, jedoch außerdem entscheidend darauf abgestellt, daß die Automobilwerker infolge der Einräumung des Werkrabatts in die Lage versetzt waren, sich am Automobilmarkt zu beteiligen und aus einer sonst nur Händlern eingeräumten Position planmäßig eine Verkaufstätigkeit zu entfalten.
Die Abgrenzung des unternehmerischen vom privaten Bereich ist durch das Urteil vom 13.Dezember 1984 V R 32/74 (BFHE 142, 327, BStBl II 1985, 173) präzisiert worden (hierzu Weiß, UR 1985, 65; Wolff-Diepenbrock, Deutsches Steuerrecht --DStR-- Beilage 12/87 S.11). Der V. Senat hat in diesem Urteil in typisierender Weise entschieden, daß die häufigen An- und Verkäufe von Kraftfahrzeugen durch einen Amateurrennfahrer nur dann als unternehmerische Betätigung zu beurteilen sind, wenn sie sich von den umsatzsteuerrechtlich unbeachtlichen An- und Verkäufen durch Privatpersonen abheben; diese Voraussetzung ist nach dem Urteil erfüllt, wenn sich der Veräußernde "regelmäßig und planmäßig (d.h. im Sinne eines auf gewisse Dauer angelegten Geschäftsbetriebs) am Automobilmarkt wie ein Händler beteiligt" (siehe ferner BFH-Urteile vom 20.Dezember 1984 V R 25/76, BFHE 142, 524, BStBl II 1985, 176; vom 30.Juli 1986 V R 41/76, BFHE 147, 279, 283, BStBl II 1986, 874; vom 15.Januar 1987 V R 3/77, BFHE 149, 272, BStBl II 1987, 512).
b) Unter Berücksichtigung des letztgenannten Kriteriums kommt der erkennende Senat in Übereinstimmung mit der neueren Rechtsprechung des V. Senats zu dem Ergebnis, daß nicht schon die gelegentliche Veräußerung von Privatvermögen in mehreren gleichartigen Handlungen unter Ausnutzung derselben Gelegenheit und desselben dauernden Verhältnisses Unternehmereigenschaft begründet. Der Steuerpflichtige muß sich vielmehr außerdem wie ein Händler am Markt beteiligen. Ist dies der Fall, so kommt es --entgegen der Meinung des V. Senats-- nicht darauf an, ob eine solche Beteiligung am Marktgeschehen außerdem noch in der Einrichtung eines Geschäftsbetriebs in Erscheinung tritt, da selbst ein Händler ohne Geschäftsbetrieb auskommen kann (vgl. Brezing, Umsatzsteuerkongreß-Bericht 1982/83, 25, 36 f.).
Die Frage, ob das sich wiederholende Veräußern (oder Wegtauschen) von Privatvermögen entsprechend dem weitgefaßten Wortverständnis des § 2 Abs.1 UStG in jedem Falle die Unternehmereigenschaft begründet, wurde schon für das UStG 1951 zurückhaltend beantwortet. So wies Wauer darauf hin, daß das häufige Wechseln von Kraftfahrzeugen im Privatbereich nicht unternehmerisch sei (Steuer und Wirtschaft --StuW-- 1962, 751, 754). Im Anschluß hieran ist im Schrifttum --für das UStG 1967-- vorgeschlagen worden, Verkäufe außer Ansatz zu lassen, die nach Ausmaß und Wert wirtschaftlich unbedeutend sind (Hartmann/Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, 6.Aufl., § 2 Anm.283), deren Besteuerung nicht mehr praktikabel ist (Giesberts in Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, Umsatzsteuergesetz (Mehrwertsteuer), Kommentar, § 2, Anm.220 ff.), die noch der Liebhaberei zuzurechnen seien (Birkholz, Deutsche Steuer-Zeitung/Ausgabe A --DStZ/A-- 1979, 286, 289) oder sich noch innerhalb der Kleinunternehmerbesteuerungsgrenze halten (Tehler, Deutsche Verkehrsteuer-Rundschau --DVR-- 1983, 163, 167).
Der erkennende Senat stützt die allgemein befürwortete Einschränkung des zu weiten Wortlauts des § 2 Abs.1 UStG auf die negative Abgrenzung des Unternehmens vom Eigenleben des Unternehmers. Seit Beginn der Umsatzbesteuerung wurde eine Abgrenzung des Unternehmerbereichs für erforderlich gehalten. Das Eigenleben (die Privatsphäre) sei nicht zu erfassen (Begründung zum UStG 1918, RTDrucks 1914/1918 S.25 f.; Popitz, Umsatzsteuergesetz, 3.Aufl., 1928, S.325; RFH-Urteil vom 30.Januar 1931 V A 1030/29, RFHE 28, 100, 102; Begründung zum UStG 1934, RStBl 1934, 1549, 1550). Der V. Senat hat in Fortführung dieser Betrachtungsweise ausgeführt, für den nichtunternehmerischen Bereich könne sowohl erworben als auch veräußert werden; ein Privatmann wende sich nicht wie ein Händler an den Markt, wenn er --sei es auch wiederholt-- privat gebrauchte Kraftfahrzeuge oder Einrichtungsgegenstände oder im Privatbereich angefallene Altmaterialien veräußere (BFHE 142, 524, 532, BStBl II 1985, 176). Das alleinige Abstellen auf das Merkmal der Nachhaltigkeit führt nicht weiter, weil auch private, auf Vermögensumschichtung abzielende Betätigungen nachhaltig sein können. Das Eigenleben --als der Hauptbereich der nichtunternehmerischen Betätigung neben dem Arbeitnehmerbereich (siehe auch die Betonung der privaten Vermögensverwaltung in BFHE 149, 272, 278 f., BStBl II 1987, 512)-- bedarf einer gesonderten Bestimmung. Dabei ist allerdings darauf zu achten, daß der Zweck des Umsatzsteuergesetzes, Umsätze zu besteuern, nicht durch eine stark einengende Auslegung des § 2 Abs.1 UStG in Frage gestellt wird.
Unter Berücksichtigung des vorgegebenen Rahmens erscheint dem Senat ein Verständnis des § 2 Abs.1 UStG in dem Sinne geboten, daß Personen, die Gegenstände des privaten Lebensbedarfs veräußern, dann --aber auch nur dann-- Unternehmer sind, wenn sie sich wie Händler verhalten. Diese Voraussetzung erfüllt insbesondere derjenige, der An- und Verkäufe planmäßig mit auf Güterumschläge gerichteten Absicht tätigt. Ob jemand durch eine Veräußerung in Wettbewerb zu Händlern tritt, ist nicht entscheidend. Es braucht nicht stets geprüft zu werden, ob tatsächlich eine Wettbewerbssituation vorliegt, weil es sich auch insoweit nur um eines unter mehreren möglichen Beweisanzeichen, nicht um ein unerläßliches Begriffsmerkmal handelt. Einerseits können --tritt jemand als Händler auf-- schon geringfügige Umsätze, die den Wettbewerb nicht stören, zur Umsatzbesteuerung führen. Andererseits bleiben selbst wirtschaftlich bedeutende Veräußerungen des Privatvermögens unbesteuert, wenn ein Händlerverhalten nicht festzustellen ist.
Der Sachverhalt gibt keine Veranlassung, auf die Frage näher einzugehen, ob das Verhalten eines Privatmannes --wenn er wie ein Erzeuger oder wie ein Dienstleistender auftritt-- unternehmerisch ist und ggf. welche Fälle dabei zu erfassen wären.
Es wird verschiedentlich geltend gemacht, daß der Unternehmerbegriff durch den Systemwandel vom UStG 1951 zum UStG 1967 einen Bedeutungswandel erfahren habe. Insbesondere Dziadkowski hält es im Hinblick auf die Einführung des Vorsteuerabzugs nicht für angängig, eine ursprünglich private Tätigkeit nur "auf der Leistungsseite in eine unternehmerische Tätigkeit umzudeuten" (UR 1985, 213). Dem steht entgegen, daß derjenige, der einen Gegenstand für private Zwecke erwirbt, nach der zwingenden Vorschrift des § 15 Abs.1 UStG 1967 die Vorsteuer nicht absetzen darf; die Versagung des Vorsteuerabzugs ist selbst in den Fällen endgültig, in denen der Gegenstand später in den unternehmerischen Bereich gelangt (BFH-Urteile vom 1.Oktober 1970 V R 69/70, BFHE 100, 278, 279, BStBl II 1971, 36; vom 6.Mai 1971 V R 162/70, BFHE 102, 171, 174, BStBl II 1971, 509; in BFHE 128, 110, 114, BStBl II 1979, 530). Es besteht daher kein Anlaß, den Unternehmerbegriff, der in § 2 Abs.1 UStG 1967 in derselben Weise wie früher in § 2 Abs.1 UStG 1934/1951 formuliert worden ist, nach neuem Recht anders zu verstehen.
c) Es kann dahingestellt bleiben, ob Art.4 der 2. und der 6. EG-Richtlinien zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften über die Umsatzsteuern (2. Richtlinie vom 11.April 1967, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- 1967, 1303, 6. Richtlinie vom 16.Mai 1977, ABlEG L 145, S.1), die vom V. und nunmehr auch vom erkennenden Senat für richtig gehaltene Auslegung des § 2 Abs.1 UStG gebieten (Weiß, Umsatzsteuerkongreß-Bericht 1982/83, S.244; UR 1985, 61 und 65). Für den Streitfall gilt noch Art.4 der 2.EG-Richtlinie. Sowohl diese Vorschrift als auch Art.4 der 6.EG-Richtlinie lassen als Steuerpflichtigen gelten, wer die Leistung "eines Händlers" erbringt. Eine Auslegung des § 2 Abs.1 UStG, die wie hier auf die Vergleichbarkeit mit Händlern abstellt, ist jedenfalls richtliniengemäß. Ob auch eine Auslegung im Sinne der älteren BFH-Rechtsprechung richtliniengemäß wäre, ist unerheblich.
d) Soweit der Senat von der o.a. Rechtsprechung des BFH und des OFH aus der Zeit vor dem 1.Januar 1966 abweicht, besteht keine Bindung, die eine Anrufung des Großen Senats erfordern würde (§ 184 Abs.2 Nr.5 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der Senat weicht nicht von dem Urteil in BFHE 128, 110, BStBl II 1979, 530 betreffend Jahreswagen ab (§ 11 Abs.3 FGO). Die Rechtsausführungen dieses Urteils stimmen zumindest in der authentischen Interpretation, die ihnen der V. Senat in dem Urteil in BFHE 142, 327, 332, BStBl II 1985, 173 gegeben hat, mit der Auffassung des erkennenden Senats überein.
2. Für die Veräußerung von Briefmarken-Sammelbeständen greift folgende Beurteilung ein: Das Sammeln von Briefmarken ist eine weit verbreitete Freizeitbeschäftigung, die aus der Sicht des Sammlers ihre Sinnerfüllung darin findet, daß ein umfassender oder gar vollständiger Bestand an Serien, Motiven, Marken eines bestimmten Landes usw. geschaffen wird. Ein typischer Briefmarkensammler beläßt es nicht bei dem bloßen Ankauf von Marken, sondern betreibt auch einen dauernden Briefmarkentausch; er erwirbt ferner Kollektionen, um die noch fehlenden Einzelstücke herauszusuchen und den Rest wieder zu veräußern; er nutzt Privatbeziehungen und sucht Tauschbörsen, Händler und Auktionen auf (s. Urteil in RFHE 54, 85, RStBl 1944, 644).
Diese Tätigkeiten sind allesamt der privaten Sammlertätigkeit zuzurechnen. Der Kauf von Einzelstücken und Kollektionen und die Veräußerung oder das Wegtauschen von Einzelstücken sind unumgänglich, um die angestrebte Vollständigkeit der Sammlung zu erreichen. Die auf Vervollständigung und Bestandsvermehrung abzielenden An- und Verkaufs- oder Tauschvorgänge sind trotz ständiger Wiederholung keine Umsatzakte.
Der Briefmarkensammler wird auch nicht dadurch Unternehmer, daß er seine Sammlung nicht mehr nur vervollständigen, sondern ganz oder teilweise veräußern will. Das Veräußern (Wegtauschen) der Sammlung in einem oder auch in mehreren gleichartigen Handlungen gehört als deren letzter Akt zu der privaten Sammeltätigkeit und löst keine Umsatzbesteuerung aus. Eine solche Veräußerung ist der Abschluß der aus privaten Neigungen aufgebauten Sammlung und nicht mit der Tätigkeit eines Händlers (Briefmarkenhändler) vergleichbar. Auch ein Händler mag seiner Veräußerungstätigkeit eine Ansammlung der gehandelten Gegenstände vorschalten. Er plant jedoch die Veräußerung von langer Hand und wird eine Veräußerungsabsicht regelmäßig schon im Zeitpunkt des Erwerbs der Sammlungsgegenstände haben. Eine später gefaßte Veräußerungsabsicht kann die Unternehmereigenschaft begründen, sofern sie eine Phase händlergemäßen Verhaltens einleitet (mit Werbemaßnahmen, gezielten Einkäufen u.ä.) und nicht zugleich durch Veräußerung in die Tat umgesetzt wird.
Soweit der RFH in dem Urteil in RFHE 54, 85, RStBl 1944, 644 angenommen hat, jeder Briefmarkensammler sei ein Unternehmer (ebenso Seitrich, UR 1985, 4), wird hieran nicht festgehalten.
3. Der Kläger ist danach von der Umsatzsteuer freizustellen. Die Veräußerung eines Teils seiner allgemeinen Deutschland- Sammlung in den Jahren 1974 bis 1977 überschritt nicht den Rahmen der privaten Sammlertätigkeit. Dieser Teil der Sammlung wurde endgültig aufgegeben. Soweit der Kläger die Erlöse für den Aufbau einer Spezialsammlung Berlin verwandte, hat er lediglich den vorhandenen Bestand unter anderen sachlichen Kriterien, aber unter Aufrechterhaltung der Sammlerabsicht verändert. Soweit er die Erlöse zur sonstigen Vermögensbildung einsetzte, hat er sich im Rahmen der reinen Vermögensumschichtung, also gleichfalls innerhalb der Eigensphäre, gehalten. Auch hinsichtlich dieser Teilverkäufe hat sich der Kläger nicht wie ein (Briefmarken-)Händler verhalten. Der Kläger hatte die Sammlung nach und nach seit seiner Jugend aufgebaut und dabei erhebliche Aufwendungen erbracht, die seine beruflichen Bezüge erheblich belastet haben dürften. Die zu veräußernden Briefmarken waren, als sie dem Auktionator übersandt wurden, nicht handelsgerecht sortiert. Für die Sichtung und Bewertung der Marken hat der Kläger --seinem unwidersprochen gebliebenen Vorbringen zufolge-- eine zusätzliche Provision an den Auktionator bezahlt. Dies belegt, daß die Teilveräußerung nicht etwa von Anfang an geplant war und auch sonst nicht als Zeichen geänderter, nunmehr auf Güterumschlag ausgerichtete Absicht gewertet werden kann.
Fundstellen
Haufe-Index 61710 |
BStBl II 1987, 744 |
BFHE 150, 218 |
BFHE 1987, 218 |
BB 1987, 2083 |
BB 1987, 2083-2085 (ST) |
DB 1987, 2080-2080 (ST) |
HFR 1987, 574-576 (ST) |