Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer
Leitsatz (amtlich)
Einmalige Aufwendungen für den Erwerb eines Erbbaurechts sind Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, die auf die Laufzeit des Erbbaurechts zu verteilen sind.
Normenkette
EStG § 9 Ziff. 6, §§ 7, 21
Tatbestand
Die beschwerdeführenden Eheleute (Bf.) erklärten für 1960 einen Verlust aus Vermietung und Verpachtung von 1 106,37 DM. Der Betrag setzt sich zusammen aus 1096,80 DM Jahreserbbauzins für ein dem Ehemann über 99 Jahre eingeräumtes Erbbaurecht und einen weiteren Betrag von 9,57 DM, der sich wie folgt errechnet: An Notariats-, Vermessungs- und Gerichtskosten hatte der Bf. bei der Begründung des Erbbaurechts 947,54 DM bezahlt, die auf 99 Jahre verteilt den Betrag von 9,57 DM ergeben. Nur um diesen Betrag geht der Streit.
Das Finanzamt ließ den Betrag nicht zum Abzug zu. Der Einspruch und die Berufung blieben ohne Erfolg.
Das Finanzgericht führt in seiner in "Entscheidungen der Finanzgerichte" 1963 S. 58 veröffentlichten Entscheidung aus: Die Aufwendungen für den Erwerb eines Erbbaurechts seien ähnlich wie die im Urteil des Bundesfinanzhofs VI 120/60 U vom 7. Oktober 1960 (BStBl 1960 III S. 491, Slg. Bd. 71 S. 647) behandelten Anschaffungskosten eines Wegerechts Werbungskosten im Sinne des § 9 EStG. Nach bürgerlichem Recht und auch in verschiedenen Steuergesetzen werde das Erbbaurecht einem Grundstück gleichgestellt, z. B. in §§ 1 und 11 der Erbbaurechtsverordnung (ErbbauVO), in § 2 Abs. 2 GrEStG und in § 50 Abs. 2 BewG. Gleiches müsse auch für das Einkommensteuerrecht gelten. Dann aber gehöre das Erbbaurecht wie der Grund und Boden nicht zu dem gemäß § 7 EStG absetzbaren Wirtschaftsgütern. Daß das Erbbaurecht auf 99 Jahre befristet sei, bedeute nichts, denn der Bundesfinanzhof habe im Urteil VI 138/55 U vom 20. Mai 1957 (BStBl 1957 III S. 343, Slg. Bd. 65 S. 285) ausgeführt, ein Erbbaurecht über 99 Jahre sei praktisch ein Recht von unbegrenzter Dauer.
Mit der Rb. rügen die Bf. unrichtige Rechtsanwendung und machen erneut geltend, das Erbbaurecht sei ein der Absetzung für Abnutzung (AfA) gemäß § 7 EStG zugängliches Wirtschaftsgut. Das Finanzamt verweist darauf, daß das Erbbaurecht auch in §§ 21 und 23 EStG den Grundstücken gleichgestellt werde.
Entscheidungsgründe
Die Rb. hatte Erfolg.
Mit Recht hat das Finanzgericht dem Umstand keine Bedeutung beigemessen, daß das Erbbaurecht im Streitjahr 1960 noch nicht zu Einnahmen im Sinne des § 21 EStG geführt hat. Bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung können Aufwendungen, die mit der späteren Errichtung eines Hauses in zeitlichem und wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, als vorweggenommene Werbungskosten auf künftige Einnahmen berücksichtigt werden (so Entscheidungen des Bundesfinanzhofs IV 238/53 U vom 29. Oktober 1953, BStBl 1953 III S. 353, Slg. Bd. 58 S. 162; VI 283/60 U vom 10. November 1961, BStBl 1962 III S. 54, Slg. Bd. 74 S. 143).
Das Finanzgericht erkennt auch zutreffend die Aufwendungen für den Erwerb des Erbbaurechts als Werbungskosten im Sinne des § 9 Satz 1 EStG an, weil sie der künftigen Erwerbung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung dienten. Entsprechend ist in der Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 300/53 U vom 13. Mai 1954 (BStBl 1954 III S. 199, 200 rechte Spalte, Slg. Bd. 58 S. 752) ausgesprochen, daß der Erbbauzins "begrifflich zu den Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung rechnet" (vgl. auch Urteil des Bundesfinanzhofs VI 283/60 U, a. a. O.). Was von den Ausgaben für den Erwerb des Erbbaurechts selbst gilt, trifft auch für Nebenkosten bei der Bestellung des Erbbaurechts, hier also für die Notariats-, Vermessungs- und Gerichtskosten, zu.
Das Finanzgericht verweigert den unter Berufung auf § 9 Ziff. 6 in Verbindung mit § 7 Abs. 1 EStG von den Bf. beantragten Abzug des streitigen Betrags, weil die 947,54 DM Teil der Anschaffungskosten für den Grund und Boden seien, der keinem Wertverzehr durch den Gebrauch unterliege, so daß § 7 Abs. 1 EStG nicht anwendbar sei. Der Senat tritt dieser Auffassung des Finanzgerichts nicht bei. Allerdings finden nach § 11 ErbbauVO die sich auf Grundstücke beziehenden Vorschriften des BGB - von Ausnahmen abgesehen - auf das Erbbaurecht "entsprechende Anwendung". Damit ist aber das Erbbaurecht auch bürgerlich-rechtlich nicht etwa ohne weiteres ein Grundstück. Es ist vielmehr ein Recht eigener Art, das wirtschaftlich zwischen der Miete und dem Eigentum steht. Wenn nach verschiedenen Steuergesetzen die für Grundstücke geltenden Bestimmungen auf das Erbbaurecht angewandt werden, so beweist das nur, daß auch steuerlich Grundstücke und Erbbaurechte nicht ohne weiteres gleichgestellt sind, sondern nur, soweit das besonders bestimmt ist. Da das Erbbaurecht ein Recht ist, das nach Ablauf der vereinbarten Frist erlischt und dessen Wert während der Vertragsdauer nach und nach gemindert wird, gehört es im Sinne des § 7 EStG zu den abnutzbaren Wirtschaftsgütern. Die Auffassung des Finanzgerichts, daß das Erbbaurecht bei dem Berechtigten ebenso behandelt werden müsse wie der Grund und Boden beim Eigentümer, findet im Gesetz keine Stütze.
Die Entscheidung des Senats VI 120/60 U a. a. O., auf die sich das Finanzgericht beruft, stützt die Vorentscheidung nicht. Damals handelte es sich um ein als Grunddienstbarkeit eingetragenes nicht befristetes Wegerecht, das gemäß §§ 1018 und 96 BGB Bestandteil des herrschenden Grundstücks war und deshalb auch einkommensteuerlich wie der Grund und Boden des beherrschenden Grundstücks zu behandeln war. Das Erbbaurecht ist anderer Art. Es kann im Gegensatz zu einer Grunddienstbarkeit, die im § 1018 BGB als subjektiv-dingliches Recht zugunsten des jeweiligen Eigentümers eines anderen Grundstücks ausgestaltet ist, nur in subjektiv-persönlicher Form für eine natürliche oder juristische Person bestellt werden.
Wenn in dem Urteil des Senats VI 138/55 U a. a. O. bei Ausführungen über den Eigenbesitz im Sinne des § 11 Ziff. 4 des Steueranpassungsgesetzes und über die tatsächliche Verfügungsmacht bemerkt ist, daß "die erhebliche Dauer des Erbbaurechts von 99 Jahren . . . praktisch auf eine unbegrenzte Dauer hinausläuft", so sollte damit keine Entscheidung über die Rechtsnatur des Erbbaurechts getroffen werden, vor allem nicht in dem Sinne, daß das Erbbaurecht im Sinne des § 7 EStG ein Wirtschaftsgut sei, das keiner Abnutzung durch Zeitablauf unterliege.
Die angefochtenen Entscheidungen, die auf anderen rechtlichen Erwägungen beruhen, waren deshalb aufzuheben. Die Sache wird an das Finanzamt zurückverwiesen, das im Einspruchsverfahren die Einkommensteuer anderweit zu berechnen hat.
Fundstellen
Haufe-Index 411132 |
BStBl III 1964, 187 |
BFHE 1964, 487 |
BFHE 78, 487 |
BB 1964, 379 |
DB 1964, 465 |
DStR 1964, 238 |
StRK, EStG:21 R 161 |
BFH-N, (K) Nr. 1174 |