Leitsatz (amtlich)
1. Um eine gemäß §§ 24 Nr. 1 Buchst. c, 34 Abs. 1 und 2 EStG begünstigte Ausgleichszahlung im Sinne des § 89b HGB handelt es sich nicht, wenn ein Nachfolgevertreter aufgrund eines selbständigen Vertrages mit seinem Vorgänger dessen Handelsvertretung oder Teile davon gegen Zahlung oder Versprechen einer bestimmten Geldsumme erwirbt.
2. Ein Indiz für die Annahme eines selbständigen Vertrages zwischen Nachfolgevertreter und Vorgänger liegt in der Regel dann vor, wenn der vertretene Unternehmer eine Ausgleichszahlung an den Vorgänger nicht aktiviert und dadurch zu erkennen gibt, daß ihm Vorteile aus der aufgegebenen Tätigkeit des Vorgängers nicht zugeflossen sind.
Normenkette
EStG § 24 Nr. 1 Buchst. c, § 34 Abs. 1-2; HGB § 89b
Tatbestand
Streitig ist bei den einheitlichen Gewinnfeststellungen 1961 und 1963, ob Beträge, die die Revisionsklägerin (OHG) im Zuge einer Verkleinerung ihres Handelsvertreterbezirks von den neuen Handelsvertretern erhielt, als Ausgleichszahlungen gemäß § 89b HGB dem ermäßigten Steuersatz nach §§ 24 Nr. 1 c, 34 Abs. 1 und Abs. 2 EStG unterliegen.
Die OHG vertrat als selbständige Handelsvertreterin verschiedene Firmen der Textilindustrie. Erst nach einem erfolglosen Vorverfahren reichte sie mit ihrer Klage die Erklärungen zur einheitlichen Gewinnfeststellung und die dazugehörigen Bilanzen und Gewinn- und Verlustrechnungen ein. Daraus ergab sich, daß sie 1961 ... und 1963 ... als Erträge aus der Abtretung von Teilen ihrer Handelsvertretungsbezirke verbucht hatte.
Der Revisionsbeklagte (FA) erließ auf Grund der eingereichten Erklärungen nach § 222 Abs. 1 Nr. 1 AO berichtigte Feststellungsbescheide mit höheren als den bisher geschätzten Gewinnen. Das FA lehnte den Antrag der OHG ab, die Erträge aus der Abtretung der Handelsvertretungsbezirke als Entschädigungen nach § 24 Nr. 1 Buchst. c EStG mit der Folge der einkommensteuerlichen Tarifvergünstigung aus § 34 Abs. 1 und 2 EStG zu behandeln.
Die OHG beantragte, nach § 68 FGO diese Bescheide zum Gegenstand des Verfahrens zu machen, und trug vor, die von ihr seit Jahrzehnten vertretenen vier Firmen hätten darauf gedrängt, die bisherigen Bezirke ihrer Vertreter im Interesse einer besseren Kundenbearbeitung zu verkleinern. So habe auch sie, die OHG, während der Streitjahre Teile ihrer Vertretungsbezirke an insgesamt vier Herrn abtreten müssen. Mit ihren Geschäftsherren sei sie sich darüber einig gewesen, daß ihre Ausgleichsansprüche nach § 89b HGB wegen der Verkleinerung ihrer Vertretungsbezirke im Ergebnis auf die neuen Vertreter abgewälzt werden sollten. Mit den neuen Vertretern habe sie jeweils schriftliche Verträge über die abzugebenden Bezirksteile geschlossen, in denen unter anderem vereinbart gewesen sei, daß die Erwerber für vier bis fünf Jahre Teile ihrer künftigen Provisionen an sie, die OHG, abtreten. Der jeweilige Geschäftsherr habe diesen Provisionsteil einbehalten und an sie ausgezahlt. Mit der Auszahlung dieser Provisionsteile habe auch nach Auffassung ihrer Geschäftsherren ihr Ausgleichsanspruch nach § 89b HGB erfüllt werden sollen.
Das FG wies die Klage mit der in den EFG 1969, 180 veröffentlichten Entscheidung ab.
Mit der Revision begehrt die OHG die Anerkennung der von den Nachfolgevertretern erhaltenen Beträge als tarifbegünstigte Ausgleichszahlungen im Sinne des § 89b HGB. Sie rügt mangelnde Sachaufklärung, Nichtbeachtung vorgelegter Beweismittel, Verstoß gegen allgemeine Erfahrungsgrundsätze und Denkgesetze und Verstoß gegen die Auslegungsregeln von Verträgen sowie die Verletzung der §§ 89b HGB und 34 EStG. Im einzelnen trägt sie vor: Da der BFH bei den Geschäftsherren Rückstellungen für die künftigen Ausgleichsansprüche der Handelsvertreter nicht anerkenne, versuchten die vertretenen Firmen, die Belastung aus der geschuldeten Ausgleichsleistung auf den Nachfolger abzuwälzen. In ihrem Fall hätten die Nachfolgevertreter die Schulden der vertretenen Firmen übernommen, bzw. seien ihnen beigetreten. Das ergebe sich aus den zwischen ihr, der OHG, und den Nachfolgevertretern geschlossenen Verträgen, in denen auf die zwischen den vertretenen Firmen und ihr abgeschlossenen Vereinbarungen Bezung genommen werde, aus den vorgelegten Bestätigungen der vertretenen Firmen und aus den vorgelegten Bestätigungen der Nachfolgevertreter. Da das FG in seinem Urteil auf diese Bestätigungen nicht näher eingegangen sei, werde insoweit die Nichtbeachtung vorgelegter Beweismittel gerügt. Das FG habe sich zwar auch mit den einschlägigen Abschnitten der Verträge zwischen ihr und den Nachfolgevertretern beschäftigt, sei jedoch zu einem unzutreffenden Ergebnis gekommen. Das FG glaube aus isoliert betrachteten und aus dem Gesamtzusammenhang der getroffenen Abmachungen herausgegriffenen Punkten schließen zu können, daß sie nur gegen ihre Nachfolgevertreter einen Zahlungsanspruch erlangt und offensichtlich auf den ihr gegen die vertretenen Firmen zustehenden Ausgleichsanspruch verzichtet habe. Demgegenüber habe das FG die das Gegenteil besagenden Erläuterungen der vertretenen Firmen und der Nachfolgevertreter in den Entscheidungsgründen unberücksichtigt gelassen. Es hätte aber den Sachverhalt und den Willen der vertragschließenden Parteien in diesen Punkten eingehend erforschen müssen. Es habe zwischen den Beteiligten Einmütigkeit darüber bestanden, daß die Nachfolgevertreter die Zahlungen lediglich in Erfüllung fremder Verpflichtungen leisteten.
Hätten lediglich vertragliche Beziehungen zwischen ihr und den Nachfolgevertretern bestanden, wäre es naheliegend gewesen, daß diese Zahlungen auch direkt von den Nachfolgevertretern an sie, die OHG, geleistet worden wären. Es hätte für die vertretenen Firmen dann keine Veranlassung bestanden, den Eingang der Zahlungen bei ihr, der OHG, durch eigene Überwachung und Vermittlung sicherzustellen.
Entscheidungsgründe
Aus den Gründen:
Die Revision ist unbegründet.
Das FG ging zutreffend davon aus, daß eine Tarifbegünstigung nach §§ 24 Nr. 1 c, 34 Abs. 1 und 2 EStG nur gewährt werden kann, wenn die Geldzahlungen, die die OHG erhielt, als Ausgleichszahlungen im Sinne des § 89b HGB angesehen werden können, daß eine Tarifbegünstigung nach diesen Vorschriften aber entfällt, wenn die Zahlungen auf selbständigen Vereinbarungen mit den Nachfolgevertretern beruhten.
Die Feststellung des FG, daß die Zahlungen der Nachfolgevertreter auf selbständigen Vereinbarungen mit der OHG beruhten, ist nicht zu beanstanden. Die dagegen erhobenen Einwendungen der OHG greifen nicht durch. Ginge man davon aus, daß der OHG ein Ausgleichsanspruch zustand, wäre angesichts der tatsächlichen Handhabung eine Abwicklung dieses Anspruchs nur in der Weise denkbar, daß die Geschäftsherren Forderungen, die ihnen gegen die Nachfolgevertreter zustanden, der OHG an Erfüllungs Statt abgetreten hätten. Anzunehmen, daß die Geschäftsherren, die Nachfolgevertreter und die OHG eine solche Vereinbarung geschlossen hätten, besteht nach den Bestätigungen der Beteiligten aber kein Anlaß. Daß Verhandlungen über die Ablösung der Ausgleichsverpflichtungen der Geschäftsherren in dieser Form geführt worden seien, ist nicht erkennbar. Die Bestätigungen der Geschäftsherren deuten im Gegenteil darauf hin, daß diese nur die Nachfolgevertreter veranlaßt hatten, neue Verpflichtungen zu übernehmen, mit Ausgleichsverpflichtungen selbst aber nicht belastet sein wollten. Aus den vom FG ausdrücklich in Bezug genommenen Erklärungen der Geschäftsherren und der Nachfolgevertreter - und daher ist die Rüge der Nichtbeachtung vorgelegter Beweismittel unbegründet - mußte das FG schließen, daß die Nachfolger nicht fremde Verpflichtungen, sondern eigene erfüllen wollten. Inwieweit aus weiteren Auskünften oder Stellungnahmen Dritter auf einen anderen Willen der Vertragsparteien hätte geschlossen werden können, ist nicht erkennbar. Wesentlich ist, daß die Bestätigungen der Geschäftsherren ergeben, daß sie ihrerseits weder finanziell noch bilanzmäßig in die Abwicklung der Zahlungen einbezogen werden und weder selbst Berechtigte gegenüber den Nachfolgevertretern noch Verpflichtete gegenüber der OHG sein wollten. Die Bestätigungen ergeben auch nicht, daß sie die nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil I 326/56 U vom 4. Februar 1958, BFH 66, 285, BStBl III 1958, 110) erforderlich gewesene Aktivierung einer Ausgleichsleistung vorgenommen hätten. Die Firma V bestätigte der OHG im Gegenteil ausdrücklich, daß sie eine solche Aktivierung nicht vorgenommen habe. Zieht man in Betracht, daß der Anspruch eines Handelsvertreters aus § 89b HGB einen Ausgleich für die Vorteile des Geschäftsherrn darstellen soll, die dieser aus der bisherigen Tätigkeit des Handelsvertreters zieht, und daß der Geschäftsherr deshalb eine geleistete Ausgleichszahlung aktivieren muß (vgl. BFH-Urteil I 326/56 U, a. a. O.), dann bedeutet die Tatsache, daß ein Geschäftsherr, der keine Ausgleichszahlung geleistet hat, und auch keine entsprechende Aktivierung vorgenommen hat, einen solchen Vorteil und die sich daraus ergebenden Verpflichtungen aus der ehemaligen Tätigkeit des Handelsvertreters für sich nicht anerkennt. Wird demnach vom Nachfolgevertreter dem Vorgänger für die Übertragung der Handelsvertretung oder eines Teils davon ein Geldbetrag bezahlt, dann ist der Umstand, daß der Geschäftsherr eine Aktivierung nicht vorgenommen hat, ein wesentliches Indiz dafür, daß die Zahlung des Nachfolgers auf einem selbständigen Vertrag mit dem Vorgänger beruht. Die Einbehaltung der vom Nachfolger zu zahlenden Beträge zur Vereinfachung der Zahlungsabwicklung hat mit dem Anspruch an sich nichts zu tun.
Eine Anwendung des § 24 Nr. 1c EStG auch auf Zahlungen von Nachfolgevertretern ist nicht möglich, wenn diese Zahlungen auf selbständigen Vereinbarungen mit dem ausscheidenden Handelsvertreter beruhen.
Das FG entschied in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des BFH ebenfalls zu Recht, daß es sich bei den Zahlungen der Nachfolgevertreter weder um Entschädigungen im Sinne des § 24 Nr. 1 Buchst. a und b EStG noch um tarifbegünstigte Erlöse aus Teilbetriebsveräußerungen handele.
Fundstellen
Haufe-Index 413265 |
BStBl II 1972, 899 |
BFHE 1972, 202 |