Entscheidungsstichwort (Thema)
Steuerliche Förderungsgesetze Sonstiges Handelsrecht Gesellschaftsrecht
Leitsatz (amtlich)
Der Umfang der verjährungsunterbrechenden Wirkung eines Vermögensabgabe-Aufteilungsbescheids ist grundsätzlich beschränkt auf die der Aufteilung zugrunde liegenden Vierteljahresbeträge, wie sie sich aus dem Vermögensabgabe-Veranlagungsbescheid ergeben. Hinsichtlich etwaiger durch eine spätere Berichtigungsveranlagung nachgeforderter Mehrbeträge an Vierteljahresleistungen kann eine verjährungsunterbrechende Wirkung des Aufteilungsbescheids in der Regel nicht anerkannt werden.
Normenkette
LAG §§ 67, 203 Abs. 3; 14-AbgabenDV-LA 41; AO § 147
Tatbestand
Das Vermögen der im Februar 1954 verstorbenen Abgabepflichtigen, Frau E., wurde mit dem unanfechtbar gewordenen Bescheid vom Oktober 1954, gerichtet an die Abgabepflichtige zu Händen ihres Sohnes, Herrn E., zur Vermögensabgabe mit einem ursprünglichen Vierteljahresbetrag von 400.- DM herangezogen. Erben nach ihrer Mutter waren die beiden Geschwister, Herr E. - Bg. zu 1. - und Frau B. - Bgin. zu 2 -. Auf den gemeinsam von den beiden Erben gestellten Antrag vom Januar 1956 nahm das Finanzamt mit Bescheid vom Februar 1956 eine Aufteilung der Vermögensabgabe antragsgemäß in der Art vor, daß der Bg. zu 1. ab 1. Oktober 1955 (Rate 94) die Vermögensabgabe in der festgestellten Höhe von 400.- DM vierteljährlich allein zu tragen hatte.
Aus einer Kontrollmitteilung des Finanzamts vom September 1960 ergab sich, daß der Mutter des Bg. zu 1. gegen seine Schwester am 21. Juni 1948 eine im Verhältnis von 1 RM : 1 DM umgestellte Hypothekenforderung zugestanden habe. Das Finanzamt berichtigte hierauf den Vermögensabgabebescheid vom Oktober 1954 mit Bescheid vom September 1960 gemäß § 222 Abs. 1 Ziff. 1 AO, erhöhte das abgabepflichtige Vermögen und setzte den ursprünglichen Vierteljahresbetrag auf 600.- DM fest. Der Bescheid war wiederum an die Mutter des Bg. zu 1. zu dessen Händen gerichtet.
Mit dem Einspruch machten die Bg. geltend, die Hypothek sei bereits im September 1948 im Grundbuch des der Tochter gehörigen Grundstücks gelöscht worden; der Löschungsantrag lasse nicht erkennen, warum gelöscht worden sei; es sei unwahrscheinlich, daß die Tochter innerhalb von zwei Monaten nach der Währungsreform zurückgezahlt habe; Mutter und Tochter müßten sich darüber einig gewesen sei, daß der Betrag am 21. Juni 1948 nicht geschuldet sei, zumal es sich bei der Hypothek um die Sicherung eines der Tochter im voraus ausgehändigten Erbgeldes gehandelt habe. Weiter machten die Bg. hinsichtlich der höher festgesetzten Beträge der Vierteljahrsraten deren Verjährung bis 31. Dezember 1954 geltend.
Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Das Finanzamt sah die Hypothekenforderung am Währungsstichtag noch als valutiert an und bezog sich hierfür u. a. auf den Bescheid der Oberfinanzdirektion vom Jahre 1961, wonach die Post nicht als Eigentümerrecht gemäß § 2 Ziff. 3 der Vierzigsten Durchführungsverordnung zum Umstellungsgesetz (40. UGDV) anerkannt werden könne. Eine Verjährung von Vierteljahrsbeträgen verneinte das Finanzamt. Es sah die Verjährung durch den Aufteilungsbescheid vom Februar 1956 als unterbrochen an.
Mit der Berufung beantragten die Bg. ersatzlose Aufhebung der Einspruchsentscheidung und des ihr zugrunde liegenden Berichtigungsbescheides vom September 1960. Sie bemängelten die Art der Zustellung und hielten den Vermögensabgabeanspruch in Höhe des sich aus dem änderungsbescheid ergebenden Mehrbetrags im ganzen für verjährt.
Das Finanzgericht hob die Einspruchsentscheidung und den ihr zugrunde liegenden Berichtigungsbescheid vom September 1960 ersatzlos auf. Die Kosten des Verfahrens legte es dem Lande auf. Es vertrat die Auffassung, von den einzelnen Zins- und Tilgungsleistungen sei der "eigentliche Vermögensabgabeanspruch" zu unterscheiden und unterliege für sich der fünfjährigen Verjährung nach den allgemeinen Vorschriften der AO. Die Verjährung sei hinsichtlich des aus dem änderungsbescheid sich ergebenden Mehrbetrags an Vermögensabgabe eingetreten, da dieser Bescheid erst im September 1960 ergangen sei. Den Aufteilungsbescheid erachtete das Finanzgericht nicht als eine Unterbrechungshandlung, da mit ihm eine Feststellung des Steueranspruchs oder des Steuerpflichtigen nicht verbunden sei. Der Berichtigungsbescheid sei deshalb gemäß § 222 Abs. 1 Ziff. 1 AO wegen Verjährung des mit ihm geltend gemachten Steuermehranspruchs unzulässig gewesen.
Mit der Rb. verwies der Vorsteher des Finanzamts (Bf.) auf das inzwischen ergangene Urteil des Bundesfinanzhofs III 265/60 S vom 14. Dezember 1962 (BStBl 1963 III S. 169, Slg. Bd. 76 S. 467), wonach eine besondere Verjährung eines "eigentlichen Vermögensabgabeanspruches" nicht in Betracht komme, die Verjährung des Vermögensabgabeanspruches sich vielmehr ausschließlich nach § 203 Abs. 3 LAG richte und daher nur eine Verjährung von Vierteljahrsbeträgen in Betracht komme. Eine Verjährung von Vierteljahrsbeträgen sei aber nicht eingetreten, da der Aufteilungsbescheid die Verjährung unterbrochen habe. Im übrigen ist der Bf. der Auffassung, daß die Kosten des Rechtsstreits gegebenenfalls der Bund zu tragen habe.
Die Bg. machten neben der Wiederholung ihres bisherigen Vorbringens folgendes geltend:
Die strittige Hypothek habe zum abgabepflichtigen Vermögen ihrer Mutter gehört. Die Tatsachen sei dem Finanzamt aus dem Steuerakten der Frau B. schon seit 1954 bekanntgewesen. Die Geltendmachung der Mehrabgabe mit dem Berichtigungsbescheid vom September 1960 sei deshalb nach den Grundsätzen von Treu und Glauben als verwirkt anzusehen. Im übrigen liege in der Inanspruchnahme des Bg. zu 1. als Erben ein Ermessensmißbrauch. Hierzu machte der Bg. zu 1. u. a. geltend, seine Schwester habe die Hypothek bei ihrer eigenen Vermögensabgabeberechnung als Schuld abgezogen, und sie habe auch keine Hypothekengewinnabgabe für die Hypothek zu leisten, weil diese im Verhältnis 1 : 1 umgestellt sei. Zudem habe seine Schwester die Hypothek geerbt, während er keinerlei Ansprüche an die Hypothek habe. Im übrigen halten die Bg. die Vierteljahrsbeträge mindestens in Höhe des sich aus dem änderungsbescheid ergebenden Mehrbetrags bis 1954 für verjährt.
Der Bf. trägt demgegenüber vor, die Gläubigereigenschaft der Mutter habe sich aus den Vermögensabgabeakten der Tochter nicht ergeben. Erst im September 1960 habe dies die Stadtsparkasse dem Finanzamt mitgeteilt; diese Mitteilung habe dann zum Vergleich beider Akten und zur Berichtigungsveranlagung nach § 222 Abs. 1 Ziff. 1 AO geführt. Im übrigen könnten sich die Bg. nicht auf einen Mangel der Sachaufklärung berufen, da ihre Mutter in ihren Vermögensanzeigen ihre Forderung nicht angegeben habe.
Entscheidungsgründe
Die Rb. führt zur Aufhebung der Vorentscheidungen.
I. - Zutreffend ist das Finanzgericht davon ausgegangen, daß der Berichtigungsbescheid mit dem Ziele höherer Veranlagung auf Grund neuer Tatsachen oder Beweismittel gemäß § 222 Abs. 1 Ziff. 1 AO nicht zulässig wäre, wenn Verjährung des Vermögensabgabeanspruchs hinsichtlich des Mehrbetrags eingetreten wäre. Wie indessen der Senat im Urteil III 265/60 S vom 14. Dezember 1962 (a. a. O.) festgestellt hat, ist die Vermögensabgabeschuld mit der Verpflichtung zur Leistung der Vierteljahrsbeträge identisch. Die Verjährung dieses Vermögensabgabeanspruchs richtet sich ausschließlich nach § 203 Abs. 3 LAG. Eine besondere Verjährung eines "eigentlichen Vermögensabgabeanspruchs" gibt es daneben nicht. Auf die Gründe dieses Urteils wird verwiesen. Die etwaige Verjährung einzelner Vierteljahrsbeträge steht daher einer Berichtigung gemäß § 222 Abs. 1 Ziff. 1 AO nicht entgegen, da eine Verjährung der übrigen Vierteljahrsbeträge noch nicht eingetreten sein kann. Da das Finanzgericht bei seiner Entscheidung von anderen rechtlichen Erwägungen ausgegangen ist, war diese aufzuheben.
II. - Der angefochtene Berichtigungsbescheid ist - unabhängig von der noch zu treffenden Entscheidung in der materiell-rechtlichen Frage - insofern fehlerhaft, als unter Abschnitt III des Bescheids die Raten ab 1. Oktober 1955 (ab Rate 94) auf 0 DM festgesetzt worden sind, obwohl eine erneute Aufteilung ausweislich der Akten noch nicht erfolgt war. Denn die Verfügung über die berichtigte Aufteilung vom September 1960 war vom Sachgebietsleiter nicht unterzeichnet. Offenbar hat das Finanzamt mit dem änderungsbescheid eine neue Aufteilung verbinden wollen. Die Aufteilung kann aber hier nicht bereits im Veranlagungsbescheid durchgeführt werden. Mangels Leistungsgebots hinsichtlich der Vierteljahrsraten ab 1. Oktober 1955 an die Abgabeschuldnerin mit Wirkung gegen die Erben würde es an einer Grundlage für die vom Finanzamt beabsichtigte Aufteilung der durch den Berichtigungsbescheid erhöhten Vermögensabgabe fehlen. Um dem Finanzamt die Möglichkeit zu geben, seine Bescheide von Grund auf richtigzustellen, erschien es dem Senat zweckmäßig, auch die Einspruchsentscheidung aufzuheben.
III. - Die noch nicht spruchreife Sache geht daher zur erneuten Entscheidung über den Einspruch an das Finanzamt zurück. Zur Aufklärung der Frage, ob die Hypothekenforderung der Mutter des Bg. zu 1. an dessen Schwester am 20. Juni 1948 noch valutiert war, wird eine Anhörung der Schwester, Frau B., unerläßlich sein. Auch werden die bisher noch nicht geprüften Voraussetzungen für eine Berichtigungsveranlagung nach § 222 Abs. 1 Ziff. 1 AO, insbesondere auch die neuerlichen Einwendungen der Bg. gegen die Zulässigkeit der Berichtigung gemäß dieser Vorschrift zu prüfen sein.
Zur Frage, ob und inwieweit der Vermögensabgabe-Aufteilungsbescheid geeignet ist, die Verjährung der Vermögensabgabe zu unterbrechen, nimmt der Senat wie folgt Stellung: Der Aufteilungsbescheid enthält eine Feststellung der zur Leistung der aufgeteilten Vermögensabgabe-Vierteljahrsbeträge verpflichteten Personen und stellt insoweit eine Unterbrechungshandlung des Finanzamts im Sinne des § 147 Abs. 1 AO dar. Während ein Steuerveranlagungsbescheid - gleichviel ob ein vorläufiger oder ein endgültiger - nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs die Verjährung in vollem Umfange, d. h. in Höhe des gesetzlich geschuldeten Steuerbetrags, nicht nur in Höhe des angeforderten Betrags, unterbricht (vgl. Entscheidung IV 184/60 S vom 4. August 1960, BStBl 1960 III S. 430, Slg. Bd. 71 S. 485), kann dieser Umfang der Unterbrechungswirkung einem Vermögensabgabe-Aufteilunsbescheid in der Regel nicht zuerkannt werden. Die Aufteilung und damit auch der Aufteilungsbescheid selbst betreffen nur die zu entrichtenden und bis zu einem bestimmten Zeitpunkt noch nicht fällig gewordenen Vierteljahrsbeträge (§§ 66 Abs. 3 und 67 Abs. 4 LAG). Der Aufteilungsbescheid gründet sich dabei auf den Vermögensabgabe-Veranlagungsbescheid und hat die in diesem festgesetzten und angeforderten Vierteljahrsbeträge zum Gegenstand; dies ergibt sich auch aus den §§ 41 ff. der Vierzehnten Durchführungsverordnung über Ausgleichsabgaben nach dem Lastenausgleichsgesetz (14. AbgabenDV-LA). Basiert der Aufteilungsbescheid aber auf den im Vermögensabgabe-Veranlagungsbescheid erkennbar zum Ausdruck gekommenen Festsetzungen und teilt er nur die im Veranlagungsbescheid als Abgabeschuld festgesetzten Vierteljahrsbeträge auf, weil allein sie durch das Leistungsgebot angefordert worden sind und daher auch nur diese Vierteljahrsbeträge fällig werden können, so kann sich der Umfang der verjährungsunterbrechenden Wirkung des Aufteilungsbescheids auch nur auf diese der Aufteilung zugrunde liegenden Vierteljahrsbeträge beschränken. Allein insoweit reicht erkennbar der Unterbrechungswille des Finanzamts (vgl. v. Wallis bei Hübschmann-Hepp-Spitaler, Kommentar zur Reichsabgabenordnung, § 147 Erl. V 1 - Randziffer 9). Hinsichtlich etwaiger durch eine spätere Berichtigungsveranlagung festgestellter Mehrbeträge an Vierteljahresleistungen kann eine die Verjährung unterbrechende Wirkung des Aufteilungsbescheids daher grundsätzlich nicht anerkannt werden. Entsprechendes gilt auch für die Unterbrechungswirkung des Aufteilungsantrages.
Auf die Ausführungen des Bg. zu 1., soweit sie sich gegen den Aufteilungsmaßstab richten, kann im anhängigen Verfahren, das die Berichtigung der Vermögensabgabeveranlagung zum Gegenstand hat, nicht eingegangen werden, vielmehr müßte dies ggf. im Rechtsmittelverfahren über den Aufteilungsbescheid geltend gemacht werden.
Zu der vom Bf. wegen der Kostentragungspflicht vertretenen Auffassung sei auf § 204 LAG verwiesen und bemerkt, daß die Auftragsverwaltung grundsätzlich Landesverwaltung ist und daß danach die Länder die damit verbundenen Verwaltungskosten zu tragen haben (vgl. Maunz-Dürig, Kommentar zum Grundgesetz, Bemerkung I 6 Randnr. 8 zu Art. 85). Hierzu rechnen auch die Kosten, die der Finanzverwaltung des Landes im steuergerichtlichen Verfahren über solche Steuern und Abgaben erwachsen, die ihrer Auftragsverwaltung unterliegen.
Fundstellen
Haufe-Index 411334 |
BStBl III 1964, 659 |
BFHE 1965, 516 |
BFHE 80, 516 |