Bilanzsteuerrecht und Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung / 3 Arten der Bilanzen

Die Bilanz kann unterschiedlichen Zwecken dienen. Im Folgenden werden vor allem die laufend – periodisch – erstellten Geschäfts- oder Betriebsbilanzen behandelt. Ferner gibt es Bilanzen für besondere einmalige Zwecke.^[1]

[1]

S. gesonderter Abschnitt.

3.1 Geschäfts- oder Betriebsbilanzen

Geschäfts- oder Betriebsbilanzen werden laufend in bestimmten Zeitabständen erstellt und jeweils aus der Buchführung entwickelt.

Die erste zu Beginn des Geschäftsbetriebs erstellte Bilanz ist die Eröffnungsbilanz. Ihr entspricht die Anfangsbilanz, die z. B. anlässlich des Übergangs von der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschussrechnung zum Betriebsvermögensvergleich aufzustellen ist. Es folgen zum Schluss jedes Geschäfts- oder Wirtschaftsjahrs die Jahresschlussbilanzen, bei Übereinstimmung des Geschäfts- oder Wirtschaftsjahrs mit dem Kalenderjahr jeweils zum 31.12.^[1]

Bei Beendigung des Betriebs wird je nach Art der Beendigung eine Veräußerungs-, Aufgabe-, Übergabe-, Fusions- oder Umwandlungsbilanz erstellt. Zwischenbilanzen, die ohne Verpflichtung erstellt werden, sollen einen aktuellen Überblick über den Stand des Geschäfts- oder Betriebsvermögens für einen Stichtag zwischen 2 Bilanzierungszeitpunkten geben.

Im Regelfall der doppelten Buchführung tritt neben die Bilanz die Gewinn- und Verlustrechnung (GuV), die den erwirtschafteten Gewinn oder Verlust ausweist.

Die Jahresabschlussbilanz und die GuV bilden zusammen den Jahresabschluss^[2]. Bei Kapitalgesellschaften und eingetragenen Genossenschaften treten der Anhang^[3] und der Lagebericht^[4] hinzu.

[1] § 4a EStG; §§ 120, 232, 242 HGB.

[2] § 4 Abs. 1, § 5 Abs. 1 EStG; § 242 Abs. 3 HGB.

[3] §§ 264, 284-288 HGB.

[4] §§ 264, 264b HGB.

3.2 Bilanzierungspflicht und freiwillige Bilanzierung

3.2.1 Handels- und Steuerrecht

Eine laufende Bilanzierung ist im Handels- und Steuerrecht weitgehend geboten und auf freiwilliger Grundlage zulässig. Eine Bilanzierungspflicht besteht für die Kaufleute des Handelsrechts einschließlich der Handelsgesellschaften.^[1]

Steuerrechtlich ist der Kreis der Bilanzierungspflichtigen weiter gezogen und betrifft auch andere Gewerbetreibende und die Land- und Forstwirte.^[2]

Eine freiwillige Bilanzierung (Buchführung) ist allen Beziehern von Gewinneinkünften möglich, also Gewerbetreibenden, Land- und Forstwirten sowie selbstständig Tätigen. In diesem Fall ist die freiwillig aufgestellte Bilanz auch für die ertragsteuerliche Gewinnermittlung maßgebend.^[3]

[1] §§ 242, 243 HGB.

[2] § 141 AO.

[3] BFH, Urteil v. 18.2.1966, VI 326/65, BStBl 1966 III S. 496; BFH, Urteil v. 10.9.1998, IV R 80/96, BStBl 1999 II S. 21.

3.2.2 Wahl der Gewinnermittlungsart

Bestandsvergleich und Einnahmen-Überschussrechnung sind 2 unterschiedliche, grundsätzlich gleichwertige Gewinnermittlungsarten. Die Wahl der Gewinnermittlungsart durch den Steuerpflichtigen dokumentiert sich in etwa um den Zeitpunkt zu Beginn des Wirtschaftsjahrs, in dem eine Eröffnungsbilanz aufgestellt, eine Buchführung eingerichtet oder Vorkehrungen zur laufenden Aufzeichnung der Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben getroffen werden.^[1] Die Wahl der Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich scheidet aus, wenn der Steuerpflichtige nicht zeitnah zu Beginn des Gewinnermittlungszeitraums eine Eröffnungsbilanz aufstellt und eine den handelsrechtlichen GoB entsprechende Buchführung errichtet hat.^[2] Maßgeblich für die Ausübung des Gewinnermittlungswahlrechts ist die tatsächliche Handhabung der Gewinnermittlung, z. B. durch die Übersendung an das Finanzamt. Nach wirksam ausgeübter Wahl ist ein (wiederholter) Wechsel der Gewinnermittlungsart für dasselbe Wirtschaftsjahr auch vor Eintritt der Bestandskraft nur bei Vorliegen eines besonderen Grundes zulässig. Dazu zählt nicht der bloße Irrtum über die steuerlichen Folgen dieser Wahl.^[3]

Auf die Aufstellung einer Eröffnungsbilanz kann nicht deshalb verzichtet werden, weil die Aktiva und Passiva mit 0 EUR zu bewerten wären.^[4] Gleichwohl entfällt das Recht zur Wahl einer Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschussrechnung aber erst mit der Erstellung eines Abschlusses und nicht bereits mit der Einrichtung einer Buchführung oder der Aufstellung einer Eröffnungsbilanz.^[5] Hat der Steuerpflichtige keine wirksame Wahl für die eine oder andere Gewinnermittlungsart getroffen, bleibt es bei der Grundform des § 4 Abs. 1 EStG, also bei der Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich.^[6]

Hinweis

Anhängiges Verfahren beim BVerfG

Ausübung des Wahlrechts nach § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG durch ausländische Personengesellschaft

Eine als Mitunternehmerschaft anzusehende ausländische Personengesellschaft wird für Zwecke der Ermittlung der steuerfreien, dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte als "fiktive" Normadressatin des § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG behandelt; ein danach ggf. bestehendes Gewinnermittlungswahlrecht ist von ihr selbst, nicht von ihren inländischen Gesellschaftern auszuüben. In diesem Fall ist das (materielle) Gewinnermittlungswahlrecht nach § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG ausgeschlossen, wenn nach ausländischen gesetzlichen Vorschriften eine Buchführungs- und Bilanzierungspflicht besteht. Dabei ist nicht Voraussetzung, dass die ausländischen gesetzlichen Pflic...