Blockchain-Technologie und Steuerrecht: Besteuerung von ... / 3.2 BMF-Schreiben und weitere Krypto-Transaktionen

3.2.1 Allgemeine und technische Begriffe

Das BMF-Schreiben beschreibt auf 24 Seiten neben technischen Erläuterungen auch deren ertragssteuerliche Einordnung. Das BMF-Schreiben differenziert zwischen virtuellen Währungen und Token und differenziert diese weiter (BMF, Schreiben Rn. 1-5 sowie 2.6.2. Steuerliche Einordnung von Token). Virtuelle Währungen^[1] stellen

"…digital dargestellte Werteinheiten, die von keiner Zentralbank oder öffentlichen Stelle emittiert oder garantiert werden und damit nicht den gesetzlichen Status einer Währung oder von Geld besitzen, aber von natürlichen oder juristischen Personen als Tauschmittel akzeptiert werden und auf elektronischem Wege übertragen, gespeichert und gehandelt werden können." Richtigerweise versteht man unter Token "… Oberbegriff für digitale Einheiten, denen bestimmte Ansprüche oder Rechte zugeordnet sind, deren Funktionen variieren. Token können als Entgelt für erbrachte Dienstleistungen im Netzwerk oder zentral von einer Projektinitiatorin oder einem Projektinitiator zugeteilt werden."

Token können mittels eines ICO ausgegeben werden. Bei einem ICO werden Token gegen Einheiten einer virtuellen oder staatlichen Währung ausgegeben (BMF, Schreiben Rn. 25).

Das BMF-Schreiben geht anschließend auf die Konsensmechanismen PoW und PoS ein. Neben dem Begriff Minting beim PoS Konsensmechanismus wird auch der Begriff Forging verwendet. Beim Minting ist der Validator Eigentümer der Token. Weiter werden Staking-Pools definiert, in denen der Bereitsteller des Stakes nicht selbst an der Blockerstellung teilnimmt. Staking wird i. S. d. BMF-Schreibens als Bereitstellung des Stakes ohne direkte Übernahme der Blockerstellung verstanden. Forger sind hingegen, die unmittelbaren Blockersteller (BMF, Schreiben Rn. 9-13). Das Lending ist demgegenüber die Nutzungsüberlassung von Einheiten einer virtuellen Währung oder sonstiger Token gegen ein Entgelt (BMF, Schreiben Rn. 9-13). Zwar wird bei einem Staking-Pool auch der Stake an den Forger zur Validierung von Transaktionen überlassen, der Staker wird allerdings direkt an den erzielten Kryptwährungen beteiligt. Ebenfalls ist zum Staking vom Forger ein Hardware-Einsatz notwendig, dies ist beim Lending nicht der Fall. Lending ist mit einem normalen Darlehen zu vergleichen (BMF, Schreiben Rn. 26), wohingegen beim Staking – also der Bereitstellung des eigenen Stakes in einem Staking-Pool für einen anderen Forger – der Zweck auf die Blockvalidierung und der damit assoziierten Blockerstellung errichtet ist. Im Ergebnis existieren damit drei unterschiedliche Einsatzmöglichkeiten, die einer unterschiedlichen steuerlichen Betrachtung zugeführt werden:

• "Aktives Staking": Sog. Forging, indem aktiv am PoS Konsensmechanismus zur Validierung von Transaktionen und damit zur Erzielung von Token teilgenommen wird.
• "Passives Staking": Sog. Staking, bei dem der gehaltene Stake einem Staking-Pool zum Forging bereitgestellt wird. Der bereitstellende Staker erhält einen Teil als Belohnung für die Bereitstellung.
• Lending: Bereitstellung von Coins oder Token gegen Zinsen.

Bei einer Hard Fork wird eine Blockchain aufgespalten, d. h., die Tokeninhaber erhalten die gleiche Anzahl von zwei unterschiedlichen Blockchains, ohne dafür eine Gegenleistung zu erhalten (BMF, Schreiben Rn. 27, 28).

Der Erhalt von Token kann auch über sog. Airdrops erfolgen. Bei einem Airdrop werden virtuelle Währungen oder sonstige Token unentgeltlich verteilt. Häufig handelt es sich um eine Marketing-/ Socialmedia-Aktion. Häufig müssen dafür Walletinhaber ihre Kontaktdaten bereitstellen. Für eine spätere steuerliche Einordnung muss danach unterschieden werden, ob der Empfänger des Airdrops etwas aktiv unternehmen musste, z. B. für das Projekt über Socialmedia warb, oder ob dies rein zufällig eintrat (BMF, Schreiben Rn. 29).

Die Bestandsermittlung von virtuellen Währungen oder Token in einer Wallet kann über zwei Methoden erfolgen, zum einen die sog. "Unspent Transaction Output" (UTXO), indem die Einnahmen den Ausgaben gegenübergestellt werden. Zum anderen die Accounting-Methode, in der Ein- und Ausgänge separat betrachtet werden.

Praxis-Beispiel

Unspent Transaction Output

Bei der UTXO-Bewertungsmethode stellt das BMF ein Beispiel zur Einordnung dar:

A hat in einer ersten Transaktion 0,01 Bitcoin und einer weiteren Transaktion 0,02 Bitcoin angeschafft. Der Bestand an Unspent Transaction Outputs (UTXOs) beträgt 0,03 Bitcoin. Nun veräußert A 0,025 Bitcoin an B. Zur Abwicklung sind drei Outputs erforderlich:

(1) Output in Höhe von 0,025 Bitcoin an die Wallet von B

(2) Output in Höhe von 0,001 Bitcoin als Transaktionsgebühr

(3) Output des verbleibenden Bestandes (Wechselgeld) in Höhe von 0,004 Bitcoin zurück in die Wallet von A

Demgegenüber errechnet sich bei der Accounting-Methode der Bestand an Token über die Minderung und Mehrung in der Wallet und nicht gebündelt über die Zusammenfassung von Untertransaktionen nach der UTXO-Methode (BMF, Schreiben Rn. 23-24). Die Accounting-Methode ist daher eher mit den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchfü...